UPRS sodba I U 356/2015

Jedro

Tožena stranka se je pri dokazovanju omejila le na listinske dokaze. Ni sporno, da ima dokazovanje z listinami v davčnem postopku zaradi ekonomičnosti postopka prednost. Dejstvo pa je, da ni izključno dokazno sredstvo oziroma, da ostala dokazna sredstva niso že v naprej spoznana kot neprimerna za dokazovanje dejstev v davčnem postopku. Niti 77. člen ZDavP-2, niti drugi odstavek 164. člena ZUP, ki se v davčnem postopku uporablja podrejeno, kaj takega ne določata, pač pa predpisujeta, da so poleg listinskih dokazov dopustna tudi vsa druga dokazna sredstva, ki so primerna in ustrezna. Možnost dokazovanja z drugimi dokaznimi sredstvi v primeru, ko listinskih dokazov kot primarnega dokaznega sredstva ni, je podana predvsem za primere, ko davčni organ ugotavlja subjektivni odnos davčnega zavezanca do poslovnih dogodkov.

Izrek

I. Tožbi se ugodi. Odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Novo mesto št. DT 0610-3811/2012-29-12-210-04 z dne 15. 1. 2013 se odpravi in se zadeva vrne davčnemu organu prve stopnje v ponovni postopek.

II. Tožena stranka je dolžna povrniti tožeči stranki stroške postopka v znesku 347,70 EUR v petnajstih dneh, v primeru zamude pa z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Novo mesto zavezancu za davek za obdobje od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2011 naložil plačilo davka od davčne osnove 193.300,86 EUR v znesku 64.523,82 EUR, kar s pripadajočimi obrestmi v znesku 501,58 EUR znaša skupaj 65.025,40 EUR in mora biti plačano v tridesetih dneh.

2. V obrazložitvi davčni organ pojasnjuje, da je Davčni urad Novo mesto pri zavezancu za davek opravil davčni inšpekcijski nadzor davka, odmerjenega po 5. odstavku 68. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) ter o ugotovitvah sestavil zapisnik. Nanj je zavezanec podal pripombe, na katere je davčni organ odgovoril v obrazložitvi izpodbijane odločbe. V njej je prvostopni organ pojasnil dejansko stanje ter podal razloge za obdavčitev. Tako navaja, da je bi zavezanec za davek do 30. 10. 2008 zaposlen, od 10. 11. 2008 pa nezaposlen. V letu 2011 je prejel tudi socialno pomoč. Od 14. 5. 2009 dalje ima vpisano osebno dopolnilno delo - izdelovanje izdelkov umetne obrti, to je diatonične harmonike A. Na podlagi pridobljenih podatkov po 39. členu ZDavP-2 in prijave premoženja, ki jo je podal zavezanec za davek, je davčni organ izdelal tabelo, v kateri je ugotavljal razkorak v prirastu premoženja tožnika. Razlika po 5. odstavku 68. člena ZDavP-2 znaša 193.300,86 EUR. Tožnik je v inšpekcijskem obdobju nabavil štiri avtomobile, nato vse štiri prodal, zadnjega, to je Mercedes Benz, svojemu očetu, za katerega pa davčni organ meni, da gre zgolj za fiktivno prodajo. Iz transakcijskih računov je tudi razvidno, da je tožnik prejemal prilive iz naslova prodaje delnic in skladov, večji del odlivov pa predstavljajo izdatki za stanovanje v letu 2008 v znesku 94.851,07 EUR za nakup stanovanja za brata B.B. na naslovu C. Kupil je še stanovanje na naslovu Č. v višini 85.000,00 EUR ter 16. 9. 2009 stanovanje na naslovu D. za vrednost 81.300,00 EUR. Sporen ostaja nakup stanovanja na naslovu D., saj tožnik trdi, da navedeno stanovanje dejansko ni kupil zase, pač pa za brata E.E. Prvostopni organ je preveril premoženjsko stanje pritožnikovega brata E.E. in pri tem ugotovil, da slednji po uradnih evidencah ni imel dovolj dohodkov, s katerimi bi sporno stanovanje lahko kupil. V letu 2009 pa je bil celo prejemnik socialne pomoči. V postopku je davčni organ tudi ugotovil, da trditev tožnika, da je osebni avtomobil Mercedes Benz E200 kupil za svojega očeta F.F., ni izkazana. Denarnega toka iz transakcijskega računa ni videti, prav tako pa tožnik nima drugega avtomobila. Tudi posojila, ki naj bil jih tožnik prejel od svojih staršev in stare matere, niso izkazana.

3. Ministrstvo za finance je s svojo odločbo št. DT 499-21-15/2013-6 z dne 19. 1. 2015 pritožbo tožnika zoper izpodbijano odločbo kot neutemeljeno zavrnilo. Strinja se s stališčem davčnega organa, da pritožnik v postopku ni z ničemer izkazal, da je dejanski kupec spornega stanovanja brat E.E. To da stanovanje še ni vpisano v zemljiško knjigo, pa po mnenju drugostopnega organa ne pomeni, da ni pritožnik tisti, ki je kupil stanovanje.

4. V postopku tudi niso bile storjene kršitve, ki bi narekovale odpravo odločbe. Pri tem se pritožbeni organ sklicuje na 76. člen ZDavP-2 oziroma njegov 7. člen. Pritožnik tudi ni dokazal, da je od sorodnikov prejel denarna sredstva, kot zatrjuje v postopku. Neutemeljene so tudi pritožbene navedbe, ki se nanašajo na nakup osebnega avtomobila znamke Mercedes. Zatrjevanje (pri)tožnikovega očeta, da je kupil avto on in ne pritožnik, ne vzdrži pravne presoje. Iz listin izhaja, da je kupec avtomobila pritožnik, ki tudi ni z ničemer izkazal, da je za nakup avtomobila prejel denarna sredstva s strani očeta. V zvezi z zaslišanjem prič pa drugostopni organ še pojasnjuje, da so osebe, za katere pritožnik predlaga njihovo zaslišanje, izjave v postopku že podale.

5. Tožeča stranka v tožbi vztraja na stališču, da spornega stanovanja ni kupila sama, pač pa njen brat E.E. Meni, da je logično pojasnila, da je bila kupoprodajna pogodba za sporno stanovanje sklenjena na ime tožeče stranke zgolj zaradi ugodnosti, ki so bile s tem povezane. V konkretnem primeru je šlo za brezplačno garažo ter razrešitev osebnih problemov brata E.E. Glede nakupa avtomobila Mercedes Benz za svojega očeta F.F. pa pripominja, da je imela tožeča stranka določen zavarovalniški popust. Zato se je F.F. odločil, da bo tožeča stranka v svojem imenu in za njegov račun kupila sporni avtomobil. Kupnino je dal F.F., kot dejanski kupec. Denar so predstavljali prihranki, ki jih je F.F. privarčeval v štiridesetih letih delovne dobe. Tožnik je bil tako zgolj slamnati kupec, medtem ko sta bila dejanska kupca spornega stanovanja in avtomobila brat E.E. oziroma oče F.F. V nadaljevanju se sklicuje na 74. člen ZDavP-2 glede navideznega pravnega posla. Poudarja, da med tožečo stranko in dejanskima lastnikoma obstajala obligacijska zaveza, da bo tožeča stranka v določenem trenutku tudi formalno prenesla lastništvo na dejanska lastnika, to je E.E. in F.F. Namen sklenitve takšnih pogodb pa ni bil v izogibanju davčnih obveznosti.

6. Tožena stranka je šele v izpodbijani odločbi prvič izpostavila, da pisnim izjavam, ki jih je predložil tožnik, ne verjame. Verjame zgolj in edino listinskim dokazilom, pri čemer se sklicuje na 77. člen ZDavP-2. Takšno stališče tožene stranke pa je zmotno in nezakonito. Meni, da bi bila takšna interpretacija omenjenega člena dopustna v primeru, če bi bil tak poseg v skladu s tako imenovanim načelom sorazmernosti nujen, primeren in sorazmeren v ožjem smislu, pri čemer se sklicuje na odločbo Ustavnega sodišča RS št. U-I-397/98-14 z dne 21. 3. 2002. Pojasnjuje, da je tožnik drugostopnemu organu posredoval listine, iz katerih izhaja, da je imel brat tožeče stranke v trenutku nakupa spornega stanovanja zadostna finančna sredstva za njegov nakup. Davčni organ pa omenjene dokumentacije ni upošteval z navedbo, da gre za nedopustno pritožbeno novoto. Takšna navedba je neutemeljena, saj je tožeča stranka jasno in nedvomno v vlogi, s katero je posredovala omenjeno dokumentacijo pojasnila, da z njo v času postopka na prvi stopnji in v času vložitve pritožbe ni razpolagala. Gre za dokumentacijo, za pridobitev katere tožeča stranka ni imela nobene zakonske podlage, niti razloga, da bi z njo razpolagala že v času pred pritožbo. Dokumentacija je bila zunaj sfere tožeče stranke, saj se nanjo ne nanaša. V danem primeru tako ne gre za nespoštovanje pravic iz 11. člena ZUP.

7. Tožena stranka je tudi kršila načelo materialne resnice iz 5. člena ZDavP-2, saj je vse dokaze, ki ji je predložila tožena stranka, neobrazloženo zavrnila. Tožeča stranka zato sodišču predlaga, da ne glede na že podano izjavo E.E. in F.F. omenjeni dve priči tudi zasliši, saj bosta lahko pojasnila svojo vlogo pri nakupu spornega stanovanja oziroma osebnega avtomobila oziroma okoliščine nakupa. Glede navedbe tožene stranke, da ne verjame tožniku, da sta mu E.E. in G.G. posodila znesek 25.000,00 EUR, H.H. znesek 8.000 EUR ter F.F. znesek 20.000,00 EUR pa poudarja, da ugotovitev tožene stranke, da te osebe naj ne bi imele zadostnih sredstev na svojih transakcijskih računih, oziroma naj ne bi bila razvidna elektronska sled posojila, temelji na ugibanju oziroma sklepanju. Navedene osebe so imele denar privarčevan in so ga tožeči stranki tudi dejansko posodile. Tožena stranka pa slednjega ni ugotovila v skladu z 5. členom ZDavP-2, zato tudi zaradi razjasnitve omenjenih okoliščin tožeča stranka sodišču predlaga, naj se zaslišijo F.F., G.G., H.H., E.E. in B.B. Nevpis E.E. v zemljiško knjigo še ne pomeni, da tudi ni dejanski upravičenec iz zavezovalnega posla s prodajalcem spornega stanovanja. E.E. se bo na podlagi verige zemljiškoknjižnih dovolil vpisal v zemljiško knjigo v tistem trenutku, ko bodo izpolnjeni vsi pogoji za to in sicer, ko bo uredil osebne razmere. Poudarja še, da je tožena stranka z omejitvijo na zgolj listinske dokaze kot edino upoštevne, kršila njeno pravico od enakega varstva pravic.

8. Glede na navedeno sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi ter zadevo vrne davčnemu organu prve stopnje v ponovni postopek. Tožena stranka pa naj tožeči povrne tudi nastale stroške upravnega spora skupaj z DDV in pripadki vred.

9. Tožena stranka v odgovoru na tožbo navaja, da sta na vse očitke tožnika, da je bil v zvezi z nakupom avtomobila in stanovanja le slamnati mož, odgovorila tako prvostopni kot drugostopni organ. Neutemeljeni so tudi tožbeni očitki, ki se nanašajo na pritožbeno novoto v zvezi s predloženimi bančnimi izpiski, ki se nanašajo na tožnikovega brata. Tožnik je listine predložil šele v pritožbi, drugostopni organ pa je tudi pojasnil, da samo premoženjsko stanje tožnikovega brata ni bilo odločilno pri odločitvi glede tožnikovega premoženja. Sodišču zato predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

10. V nadaljnjih pripravljalnih vlogah tožnik na svojem stališču vztraja, ter ga dodatno pojasnjuje. Meni tudi, da davčni organ obrnjeno dokazno breme tolmači preširoko. Tožnik je v pritožbi navedel dejstva, za katera je izvedel šele po prejemu izpodbijane odločbe. E.E. je kupnino plačal preko računa z vplačilom gotovine, ne pa v gotovini na roke kot to zmotno tolmači davčni organ. Do takojšnjega prepisa stanovanja na naslovu D. na E.E. ni prišlo iz razloga, ker je imel E.E. osebne težave, kar je tožnik že pojasnil. Zoper njega so namreč v letu 2010 tekli izvršilni postopki, z bivšo partnerko pa je imel nerešeno vprašanje skupnega premoženja. Vse to je bil razlog, da se prepis stanovanja na E.E. ni opravil takoj po nakupu. Do tega je dejansko prišlo v začetku leta 2015, kot to izhaja iz sklepa Okrajnega sodišča v Novem mestu, ki ga tožnik prilaga pripravljalni vlogi. Meni tudi, da davčni organ predloženih dokazov ne upošteva kot verodostojnih in enakovrednih. V konkretnem primeru ne gre za inšpekcijski pregled, ki bi se vodil pri pravni osebi, ki je zavezana poslovati z listinami, pač pa gre za inšpekcijski nadzor pri fizični osebi, ki k vodenju in hranjenju poslovnih knjig in listin ni zavezana. Vztraja tudi pri svojih trditvah, da je osebno vozilo Mercedes Benz E200 kupil njegov oče F.F. ter da so ugotovitve davčnega organa, ki se na omenjeno dejstvo nanašajo, napačne. Predlaga zaslišanje prič I.I. in J.J. - prodajalcev spornega avtomobila. Meni, da je nepopolna tudi ugotovitev davčnega organa glede gotovine, ki sta jo tožniku izročila njegova starša. Pojasnjuje, da je že med samim davčnim postopkom pojasnil, da je njegov oče F.F. po svojem očetu podedoval pet harmonik, ki jih je prodal za kupnino 10.000,00 EUR. Prodal je tudi travnik za kupnino 4.000 EUR, prodal je tudi vse svoje harmonike, saj je po upokojitvi prenehal z igranjem v ansamblu ter za omenjeno prav tako prejel 10.000,00 EUR. Dejstvo je tudi, da je F.F. določen zaslužek imel tudi z igranjem v ansamblu, pri čemer je šlo predvsem za prostovoljne prispevke za glasbenike. Gotovino sta starša tožnika hranila doma. Gotovino od prodaje zemljišč pa je doma hranila tudi tožnikova stara mati. Tožnik je pridobil kupoprodajno pogodbo z dne 20. 11. 1989, na podlagi katere je prodala posamezne parcele, katerih solastnica je bila. Pretežni del pokojnine je privarčevala, saj posebnih osebnih potreb ni imela. Preživljala se je iz kmetije, na kateri je za potrebe družine pridelovala hrano. V zvezi s prirastom premoženja, pa bi moral davčni organ upoštevati, da je določeno premoženje na dan 1. 1. 2007 spremenilo svojo obliko. Davčna osnova bi v primeru, če bi trditve davčnega organa držale, znašala eventuelno 52.318,00 EUR, ne pa nerealnih 193.300,00 EUR.

11. V odgovoru na pripravljalno vlogo tožeča stranka poudarja, da so navedbe in dokazi v pripravljalni vlogi novota, ki naj jo sodišče kot tako tudi obravnava.

12. Sodišče je v zadevi odločilo brez glavne obravnave na podlagi 1. alineje drugega odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1), saj je bilo že na podlagi tožbe, izpodbijanega akta ter upravnih spisov očitno, da je potrebno tožbi ugoditi ter izpodbijani akt odpraviti.

13. Tožba je utemeljena.

14. V upravnem sporu ostajajo sporne okoliščine nakupa stanovanja na naslovu D. ter nakupa osebnega avtomobila Mercedes E200 oziroma zatrjevanih prejetih posojil. Dejanske okoliščine za presojo omenjenih poslovnih dogodkov so sporne. Sporno pa ostaja tudi, ali je davčni organ pri ugotavljanju dejanskega stanja bistveno kršil postopkovne določbe ZDavP-2 oziroma ZUP na način, da je to lahko vplivalo na pravilnost in zakonitost izpodbijane odločbe.

15. Tožnik navedene sporne okoliščine dokazuje tako s posameznimi pisnimi izjavami, kot tudi s predlogom za zaslišanje oseb, udeleženih v spornih dogodkih. Tožena stranka pa se je pri dokazovanju omejila le na listinske dokaze. Ni sporno, da ima dokazovanje z listinami v davčnem postopku zaradi ekonomičnosti postopka prednost. Dejstvo pa je, da ni izključno dokazno sredstvo oziroma, da ostala dokazna sredstva niso že v naprej spoznana kot neprimerna za dokazovanje dejstev v davčnem postopku. Niti 77. člen ZDavP-2, niti drugi odstavek 164. člena ZUP, ki se v davčnem postopku uporablja podrejeno, kaj takega ne določata, pač pa predpisujeta, da so poleg listinskih dokazov dopustna tudi vsa druga dokazna sredstva, ki so primerna in ustrezna. Možnost dokazovanja z drugimi dokaznimi sredstvi v primeru, ko listinskih dokazov kot primarnega dokaznega sredstva ni, je podana predvsem za primere, ko davčni organ ugotavlja subjektivni odnos davčnega zavezanca do poslovnih dogodkov. Pri tem ima tožeča stranka prav, da v konkretnem primeru ne gre za preverjanje poslovnih dogodkov pravne osebe, za katero sicer velja 31. in 32. člen ZDavP-2, pač pa za fizično osebo, ki jo omenjene določbe ne zavezujejo.

16. Inšpekcijski postopek se opravi tako v korist kot v breme zavezanca za davek, kar določa prvi odstavek 128. člena ZDavP-2. Šesti odstavek 68. člena ZDavP-2 pa predpisuje, da se verjetna davčna osnova, ugotovljena v skladu z omenjenim členom zniža, če zavezanec za davek dokaže, da je nižja. Glede na to, da davčni organ v navedenih zadevah ugotavlja le verjetno davčno osnovo, davčni zavezanec pa mora pri svojem dokazovanju zagotoviti višjo stopnjo dokazovanja, (vsaj prepričanje), bi mu po mnenju sodišča davčni organ moral dati možnost, da svoje trditve dokazuje s predlaganimi dokazi, seveda s takimi, ki so v konkretnem primeru za dokazovanje primerni. Načeloma mora davčni organ posameznemu dokaznemu predlogu ugoditi in ga izvesti, če je materialnopravno ali procesno pravno relevanten in pod nadaljnjim pogojem, da je njegov obstoj ter pravna relevantnost utemeljena s potrebno stopnjo verjetnosti. Predlaganih dokazov tako ni treba izvesti v primeru, če so nepotrebni, ker je dejstvo že dokazano, če so nerelevantni, ker dejstvo, ki naj bi ga dokazovalo, ne vpliva na odločitev, oziroma, ker so neprimerni za ugotovitev določenega dejstva. V primeru zavrnitve dokaznega predloga se ta ne sme spremeniti v vnaprejšnjo dokazno oceno. V vsakem primeru pa mora biti zavrnitev dokaznega predloga obrazložena z ustavno dopustnimi razlogi, sicer je stranki kršena ustavna pravica do enakega varstva pravic, na kar tožnik utemeljeno opozarja. S predlaganimi zaslišanji je tožnik želel pojasniti prav subjektivne okoliščine spornih dogodkov, ki iz listin niso razvidne, oziroma je deloma zatrjeval, da listinskih dokazov niti ni. S tem, ko je tožena stranka izjave strank v postopku enačila s predlogom za zaslišanje prič, ni ustrezno zavrnila predlaganega dokaznega predloga tožnika. Za zaslišanje prič veljajo specialne določbe 181. in naslednjih členov ZUP, ki morajo biti pri zaslišanjih upoštevane, medtem, ko za dokaz s pisno izjavo posebnih določb zakon ne predvideva in so že iz tega razloga načeloma šibkejše (manj verodostojno) dokazno sredstvo.

17. Ker je glede na navedeno v obravnavanem primeru prišlo do kršitve pravil o dokazovanju in posledično nepopolno ugotovljenega dejanskega stanja, je sodišče tožbi ugodilo. S sodbo je izpodbijani upravni akt odpravilo na podlagi 3. točke prvega odstavka 64. člena ZUS-1 ter zadevo vrnilo davčnemu organu prve stopnje v ponovni postopek, da odpravi pomanjkljivosti, nakazane v tej sodbi.

18. Davčni organ bo moral ugotovljeno kršitev določb postopka v davčnem postopku odpraviti na način, da ali na ustavno skladen način utemelji, zakaj meni, da predlaganih prič ni potrebno zaslišati, ali pa, da navedene priče zasliši, in s tem po mnenju sodišča v vsakem primeru zadosti načelu materialne resnice v davčnih zadevah iz 5. člena ZDavP-2. Šele po zaslišanju posameznih prič bi bilo tudi po mnenju sodišča mogoče opraviti dejansko presojo subjektivnih okoliščin posameznih poslovnih dogodkov, torej tistih, ki iz listinskih dokazov ne izhajajo ter se določno opredeliti do vprašanja, komu ali čemu verjeti in zakaj. S tem, ko je davčni organ izvajal izključno listinska dokazila, pa je tudi po mnenju sodišča dokazna ocena ostala pomanjkljiva.

19. Izrek o stroških upravnega spora temelji na tretjem odstavku 25. člena ZUS-1.

Datum zadnje spremembe:

19.09.2016

Podobni dokumenti:

• UPRS sodba I U 1716/2015
• UPRS sodba I U 906/2016
• UPRS sodba I U 583/2011