UPRS sodba I U 1894/2014

Jedro

V obravnavanem primeru gre za vprašanje, ali tožniku utemeljeno ni priznan popravek izstopnega DDV na podlagi dobropisa, ki ga je tožnik izdal v smislu drugega odstavka 39. člena ZDDV-1. Po navedeni določbi lahko davčni zavezanec pri preklicu naročila, vračilu ali znižanju cene po opravljeni dobavi za davčno osnovo ustrezno zmanjša, popravi (zmanjša) znesek obračunanega DDV, če pisno obvesti kupca o znesku DDV, za katerega kupec nima pravice do odbitka. Tožnik ne more popraviti izstopnega DDV z izdanim dobropisom kupcu (družbi A. d.d.), saj ni v celoti odpravljeno tveganje vsake izgube davčnih prihodkov, predvsem zaradi pritožbe prejemnika računa na odločitev davčnega organa v zvezi z odbitkom vstopnega DDV. Iz ugotovitev dejanskega stanja izhaja, da prejemnik računa dejansko ni zmanjšal dobitka vstopnega DDV, čeprav je to navedel v obvestilu tožniku.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je bilo tožniku zaradi ugotovljenih nepravilnosti pri obračunavanju in plačevanju davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV) za davčno obdobje od 1. 5. 2012 do 31. 5. 2012 odmerjen DDV v višini 31.500,00 EUR od davčne osnove 157.500,00 EUR (20 % DDV) in obresti v višini 3,81 EUR z rokom plačila 30 dni po preteku katerega se bodo zaračunale zamudne obresti in se začel postopek davčne izvršbe (točka 1 izreka); zahteva za povrnitev stroškov postopka se zavrne, stroški, ki so nastali davčnemu organu bremenijo slednjega (točka 2 izreka); pritožba ne zadrži izvršitve odločbe (točka 3 izreka). Iz obrazložitve je razvidno, da je bil pri tožniku opravljen davčni inšpekcijski nadzor (v nadaljevanju: DIN). O ugotovitvah DIN je bil sestavljen zapisnik, na katerega je tožnik podal pripombe, ki jih je davčni organ zavrnil, za kar je pojasnil razloge v obrazložitvi izpodbijane odločbe. Tožnik je v obračunu DDV-O za obdobje maj 2012 prikazal presežek DDV in zahteval vračilo DDV v višini 30.748,00 EUR. V DIN je ugotovljeno, da je tožnik evidentiral dobropis družbi A. d.d. št. 2012001 z dne 31. 5. 2012 v znesku 157.500,00 EUR. Iz teksta dobropisa je razvidno: „Na podlagi sklepa DURS in dogovora vam izstavljamo dobropis, veza RN20101201“.

Davčni organ povzame ugotovitve iz DIN pri družbi A. d.d., ki je v obračunu DDV za obdobje od oktobra do decembra 2010 zahtevala vračilo vstopnega DDV v znesku 128.378,00 EUR in izkazovala presežek, pri tem pa gre predvsem za račune med povezanimi osebami. V zvezi s prejetim računom tožnika v decembru 2010 za provizijo pri nakupu nepremičnine na lokaciji … v Ljubljani, pa je predložena pogodba o poslovnem sodelovanju STHH-STH 01/09, ki jo davčni organ povzema. Zavezanec A. d.d. je pojasnil, da se račun tožnika nanaša na organizacijo finančne konstrukcije, pregled dokumentacije, usklajevanje med kupcem in prodajalcem ter z bankami, pri čemer je angažiral tudi zunanje sodelavce s področja prava in geodezije. Družba A. d.d. ni predložila nobene dokumentacije o opravljenih aktivnostih družbe B. pri posredovanju prodaje nepremičnin. Gre za povezane osebe. Stroški, ki so nastali A. d.d. iz naslova posredniške provizije niso povezani z ustvarjenimi prihodki te družbe. Davčni organ navaja določbe Zakon o nepremičninskem posredovanju (v nadaljevanju: ZNPosr). Družba B. d.o.o. ne more imeti statusa nepremičninske družbe, dve elektronski sporočili te družbe v zvezi s ponudbo dolgoročnega financiranja za nakup nepremičnine pa dokazujejo, da je slednja opravila posredovanje. Pogodba o poslovnem sodelovanju in prejeti račun za provizijo sta navidezna (tretji odstavek 74. člena Zakona o davčnem postopku, v nadaljevanju: ZDavP-2), saj prejemnik računa in izdajatelj B. d.o.o. v DIN pri družbi A. d.d. nista dokazala, da je bila storitev posredovanja pri nakupu predmetne nepremičnine dejansko opravljena, dokazov o opravljenih aktivnosti po pogodbi ni predloženih. Ker gre pri računu 20101201 z dne 2. 12. 2010 povezane družbe B. d.o.o. za navidezne posle, ki ne predstavljajo obdavčljive transakcije z vidika DDV (33. člen in drugi odstavek 32. člena ZDDV-1), je davčni organ pri kupcu, družbi A. d.d. zmanjšal presežek DDV za 31.500,00 EUR oz. ni priznal odbitka vstopnega DDV.

V nadaljevanju davčni organ navaja dejanja po izdaji odločbe z dne 31. 1. 2012 družbi A. d.d. Izdan dobropis tožnika, upoštevaje odločitev davčnega organa v odločbi A. d.d., ne more biti verodostojna podlaga za znižanje cene na 0,00 EUR. Prejemnik računa A. d.d. se je pritožil na odločitev. Tožnik ne more popraviti izstopnega DDV z izdanim dobropisom kupcu na podlagi 39. člena ZDDV-1 v povezavi s tretjim odstavkom 146. člena Pravilnika o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju: PZDDV-1). Prejemnik računa dejansko ni zmanjšal odbitka, kot je navedel v obvestilu (na dobropisu je navedeno, da tožnik prosi A. d.d., da s podpisom listine potrdi, da so za popravljeni znesek obračunanega DDV zmanjšali odbitek vstopnega DDV, na dobropisu pa je navedeno, da so odbitek vstopnega DDV popravili 31. 5. 2012). Ker prejemnik računa dejansko ni zmanjšal odbitka DDV, kot je navedel v obvestilu, njegov zahtevek za vračilo vstopnega DDV ni pravnomočno zavrnjen, ni tudi v celoti odpravljeno tveganje vsake izgube davčnih prihodkov, kar je ena odločilnih okoliščin. V primeru, kolikor bi se popravil (znižal) izstopni DDV le na strani izdajatelja računa, bi prišlo do oškodovanja državnih prihodkov iz naslova davka. Pri tem se davčni organ sklicuje na sodbo SEU C- 454/98 v zadevi Schmeink. Tudi pri izstavljenem dobropisu gre za navidezen posel (tretji odstavek 74. člena ZDavP-2), zato skladno s 33. členom in drugim odstavkom 32. člena ZDDV-1 obveznost obračuna DDV pri navideznem prodajalcu ni nastala. V skladu s 76. členom ZDDV-1 mora DDV plačati vsak davčni zavezanec, ki opravi obdavčljivo dobavo blaga in storitev in v računu izkaže DDV. Tožnik je je torej izkazal obdavčljivo dobavo storitev na izdanem računu in izkazal DDV v višini 31.500,00 EUR, ki ga je prejemnik računa odbijal. Tožnikove pripombe, ki so navedene na straneh 16 do 26 obrazložitve izpodbijane odločbe, davčni organ zavrne. Sklicuje se med drugim na sodbe SEU ( C-255/02, C-271/06, C-454/98).

Pritožbeni organ se z odločitvijo strinja. Z odločbo davčnega organa 31. 1. 2012 pri družbi A. d.d. je odločeno, da ni upravičena po računu tožnika 20101201 z dne 2. 12. 2010 do odbitka vstopnega DDV za znesek 31.500,00 EUR, ker gre za navidezne posle. Smiselno tudi pri izstavljenem dobropisu ni bilo podane podlage za znižanje davčne osnove in posledično izstopnega DDV pri tožniku po določbah 39. člena ZDDV-1. V zadevi ni sporno, da je tožnik po računu z dne 2. 12. 2010 sam obračunal DDV in ga izkazal, zato ga je bil dolžan tudi plačati (9. točka prvega odstavka 76. člena ZDDV-1). Sicer bi prišlo do oškodovanja prihodkov države. Eden bistvenih pogojev dopustnosti popravka izstopnega DDV pa je, da predhodno prejemnik računa popravi zmanjšani vstopni DDV. Pritožbeni organ se sklicuje na sodno prakso SEU (C-454/98, Schmeink, C-642/11, Stroj trans, C-138/12, Rusedespred OOD, C-271/12, Petroma, C-566/07, Stadeco). Nevarnost izgube davčnih prihodkov ni povsem odpravljena, dokler naslovnik računa, na katerem je neupravičeno izkazan DDV, ta račun še lahko uporablja za uveljavljanje te pravice v skladu s členom 178 a) Direktive Sveta 2006/112 ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: Direktiva 2006/112). Obveznost plačila DDV je omejena z možnostjo, da se popravijo vsi neupravičeno zaračunani davki, če izdajatelj računa dokaže dobro vero ali če v ustreznem času popolnoma odpravi nevarnost izgube davčnih prihodkov. V obravnavani zadevi družba A. d.d. kot naročnik storitev, zaračunanih po spornem računu s strani tožnika, še vedno upa na uspeh v postopku, kar pomeni, da zadeva, ki naj bi vplivala na možnost popravka še ni pravnomočna. Navaja sodbe Vrhovnega sodišča RS (X Ips 267/2007, X Ips 380/2012 in X Ips 112/2012).

Tožnik je vložil tožbo, v kateri izpodbija navedeno odločitev. Pri prejemniku računa je bil opravljen DIN in ugotovljeno, da storitev posredovanja ni bila opravljena ter da posledično prejemnik računa (družba A. d.d.) nima pravice do odbitka 31.500,00 EUR. Na tej podlagi je tožnik izstavil dobropis z dne 31. 5. 2012. Z družbo A. d.d. kot naročnikom je sklenil pogodbo o poslovnem sodelovanju STHH-STH 01/09, ki jo navaja. Družba A. d.d. glede nakupa nepremičnine na … ni razpolagala s kadri in je tožnik opravil svetovalne storitve, storitve preverjanja zemljiško-knjižnega stanja, pregledal dokumentacijo usklajevanja med kupcem in prodajalcem, organizacijo finančne konstrukcije, usklajevanje z bankami, angažiral je tudi zunanje sodelavce, opravil je tudi cenitev nepremičnine, za kar je izdal račun 2. 12. 2010 za 3 % provizijo, kot je opredeljena v pogodbi. Iz DIN pri družbi A. d.d. izhaja, da storitve niso bile opravljene, da gre za navidezen posel, zato ji ni priznan odbitek vstopnega DDV, s čimer se ni strinjala in je vložila pritožbo ter tožbo na Upravno sodišče RS (I U 708/2014), ki še ni rešena. Poudarja, da je tožnik po pogodbi storitve dejansko opravil. V primeru nepremičnine na … je tožnik deloval v imenu in za račun družbe A. d.d. Za storitve, ki jih je tožnik opravljal, ni potrebna licenca za nepremičninske posrednike. Tožnik je vplačal DDV v proračun države. Rezultat odločbe 21. 1. 2012 je, da prejemniku računa (družbi A. d.d.) davčni organ ni priznal pravice do odbitka DDV in da izdanega dobropisa davčni organ ne prizna ter ponovno nalaga plačilo DDV v navedenem znesku. Navaja določbo 39. člena ZDDV-1 (drugi odstavek), ki jo citira in določbo 146. člena PZDDV-1, po kateri je bila dolžnost izdajatelja računa le, da obvesti kupca o znesku DDV, za katerega nima kupec pravice odbitka. Navaja prvi odstavek 90. člena Direktive 2006/112. V obravnavanem primeru je storitev posredovanje pri nakupu predmetne nepremičnine bila opravljena. Navaja elektronska sporočila med predstavniki tožnika in banke. Organizacija finančne konstrukcije bila zahtevna, od tožnika je zahtevala dolgotrajna in številna pogajanja z banko. Tožnik in družba A. d.d. sta se dogovorili, da upoštevata odločitev davčnega organa z dne 31. 1. 2012, da tožnik za opravljene storitve po izdanem računu izda dobropis. Ne drži utemeljitev, da je za opravljene storitve po pogodbi o sodelovanju tožnik izdal račun za navidezne posle, posledično z izpodbijano odločbo ni več zagotovljena nevtralnost delovanja DDV. Iz naslova iste transakcije je država dvakrat pobrala DDV, povzročeno je dvojno obdavčenje. Navaja sodno prakso SEU (C-153/11, Club OOD in okoliščine glede kupoprodaje nepremičnine v letu 2009. Pojasnjuje, da je storitev posredovanja opravljena. ZDDV-1 in PZDDV-1 dajeta pravico zavezancu, da znižujejo napačno zaračunani DDV. Na tej podlagi je izdal tožnik dobropis, na katerem je kupca obvestil o znesku DDV, za katerega kupec ni imel odbitka. Člen 146 PZDDV-1 in 39. člen ZDDV-1 ne določata pogoja zmanjšanja odbitka DDV pri prejemniku dobropisa.

Sodbe, ki jih navaja davčni organ (C-255/02, C-454/98, C-35/05) se po mnenju tožnika ne nanašajo na obravnavano problematiko. V teh zadevah davek ni bil napačno zaračunan v dobri veri, ampak z namenom davčne utaje. Kljub temu je SEU presodilo, da dobra vera ni nujno potrebna za obstoj pravice do popravka, če je nevarnost izgube prihodkov popolnoma odpravljena. Iz zaključnega razgovora z inšpektorico je poudarjeno, da po njenem mnenju v obravnavanem primeru ne gre za utajo DDV. Če je davek napačno zaračunan v dobri veri, pa iz sodb SEU izhaja, da ima zavezanec pravico do popravka napačno zaračunanega davka, kar izhaja tudi iz sodb SEU, ki jih navaja toženka. V nadaljevanju tožnik navaja sodbe SEU (C-153/11, točka 50, C-255/02, točke 74, 75, 94, 95, 96, C-271/12, točka 34, C-138/12, točka 34 C-642/11, točke 31 do 33, C-118/11, točka 43, C-408/98, točka 24, C-400/98, točka 41, C-255/02, točka 84, C-301/97, točka 34, C-326/85, točka 24, C-17/01, točka 34). Iz zaključkov novejših sodb SEU izhaja, da mora sistem delovanja DDV zagotavljati nevtralnost obdavčenja gospodarskih dejavnosti na način, da ga razbremeni DDV, ki ga je plačal v okviru izvajanja svoje obdavčljive dejavnosti in da je treba razlikovati med situacijo, ko gre za zlorabo sistema DDV in situacijo, ko se zagotavlja nevtralnost delovanja sistema DDV. Glede popravka nepravilno zaračunanega DDV navaja sodbe SEU (C-146/05, točka 39, C-153/11, točka 49) ter navaja sklepne predloge v zadevi C-35/05, točka 87). Pri obravnavani transakciji tožnik ni pridobil davčnih ugodnosti niti družba A. d.d. ni pridobila davčnih ugodnosti in ni jasno, v kakšni povezavi je izdaja računa in dobropisa s kakršnokoli zlorabo sistema DDV. Tožnikova davčna osnova za davek od dohodkov pravnih oseb je vsa leta pozitivna ter je plačan davek od dohodkov pravnih oseb, zato z vidika ZDDPO-2 ni moč govoriti o utaji. Na podlagi opravljenih aktivnosti po pogodbi o sodelovanju pri nakupu nepremičnine na …, proračun ni bil oškodovan. Tožnik predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi oziroma podrejeno odpravi in zadevo vrne prvostopenjskemu organu v ponoven postopek, v takem primeru toženi stranki naloži povrnitev vseh stroškov tega postopka.

V odgovoru na tožbo toženka prereka tožbene navedbe tožnika, ki so enake do sedaj podanim pripombam na zapisnik in pritožbi na izpodbijano odločbo ter vztraja pri razlogih iz obrazložitev upravnih odločb. Med drugim navaja, da iz ugotovitev izhaja, da je šlo za navidezne posle po tretjem odstavku 74. člena ZDavP-2 ter da gre tudi za zlorabo predpisov (četrti odstavek 74. člena ZDavP-2). Sklicuje se na sodbo Upravnega sodišča I U 429/2014 ter sodbe SEU (združeni zadevi C-80/11 in C-142/11 , Mahagében in Dávid, točka 33, C-32/03, Fini, točki 33 in 34). Pri družbi A. d.d. je bilo odločeno, da ni upravičena do odbitka vstopnega DDV z odločbo, zoper katero se je pritožila in sprožila upravni spor, o katerem še ni odločeno. Pri tožniku je odločeno, da je dolžan plačati izstopni DDV, ki ga je izkazal na spornem računu v skladu z 9. točko prvega odstavka 76. člena ZDDV-1. Ni sporno, da je tožnik na računu z dne 2. 12. 2010 sam obračunal DDV in ga izkazal, zato je bil dolžan izkazani DDV plačati (9. točka prvega odstavka 76. člena ZDDV-1), saj bi sicer prišlo do oškodovanja prihodkov države. Eden od bistvenih pogojev za dopustnost popravka izstopnega DDV je, da predhodno prejemnik računa popravi, zmanjša vstopni DDV. Samo na ta način je mogoče odpraviti nevarnost oškodovanja prihodkov države. Navaja sodbe SEU (C-454/98, C-642/11, točke 31, 33 in 42). Ni sporno, da ima zavezanec, ki na računu izkaže napačno zaračunan DDV pravico, da račun popravi, vendar le, če izpolnjuje pogoje glede popravka izstopnega DDV po 39. členu oziroma 146. členu PZDDV-1, kar je skladno z načelom nevtralnosti. Navaja primerljive sodbe SEU (C-138/12, točka 40, C-454/98, C-138/12, točka 33, C-271/12, C-642/11, točka 31 in C-566/07) ter se sklicuje na sodno prakso VS RS (sodbi X Ips 267/07 in X Ips 380/12). Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Tožba ni utemeljena.

Po presoji sodišča je izpodbijana odločba, potrjena z odločitvijo tožene stranke, pravilna in zakonita. Sodišče se z razlogi prvostopenjskega organa in tožene stranke strinja in jih v izogib ponavljanju posebej ne navaja (drugi odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju: ZUS-1), glede tožbenih navedb pa dodaja:

V obravnavanem primeru gre za vprašanje, ali tožniku utemeljeno ni priznan popravek izstopnega DDV na podlagi dobropisa, ki ga je tožnik izdal v smislu drugega odstavka 39. člena ZDDV-1. Po navedeni določbi lahko davčni zavezanec pri preklicu naročila, vračilu ali znižanju cene po opravljeni dobavi za davčno osnovo ustrezno zmanjša, popravi (zmanjša) znesek obračunanega DDV, če pisno obvesti kupca o znesku DDV, za katerega kupec nima pravice do odbitka. V obravnavani zadevi oba davčna organa ugotavljata, da tožnik ne izpolnjuje pogojev po navedeni določbi v povezavi s 146. členom PZDDV-11. Razlogi, ki jih oba davčna organa navajata, pa se nanašajo tudi na razlago sodb SEU v zvezi z nevarnostjo izgube davčnih prihodkov v povezavi z načelom nevtralnosti. Po presoji obeh davčnih organov tožnik ne more popraviti izstopnega DDV z izdanim dobropisom kupcu (družbi A. d.d.), saj ni v celoti odpravljeno tveganje vsake izgube davčnih prihodkov, predvsem zaradi pritožbe prejemnika računa na odločitev davčnega organa v zvezi z odbitkom vstopnega DDV. Iz ugotovitev dejanskega stanja namreč izhaja, da prejemnik računa dejansko ni zmanjšal dobitek vstopnega DDV, čeprav je to navedel v obvestilu tožniku.

Po presoji sodišča v zadevi ni sporno, da mora DDV plačati vsaka oseba, ki na računu izkaže DDV (9. točka prvega odstavka 76. člena ZDDV-1). Navedena določba je skladna z določbo 203. člena Direktive 2006/112 oz. pred tem s členom 21(1)(c) Šeste direktive2, Iz sodbe SEU C-642/11, v zadevi Stroj trans, točka 32 izhaja, da je cilj obveznosti iz člena 203 Direktive 2006/112 odpraviti nevarnost izgube davčnih prihodkov, ki bi lahko nastala zaradi pravice do odbitka, določene v členu 167 in naslednjih navedene direktive. Pri razlagah navedene določbe je SEU3 v svojih sodbah navedlo, na kar se toženka tudi sklicuje, da mora izdajatelj računa plačati izkazan DDV, tudi če dejansko ne obstaja obdavčljiva transakcija (glej že navedeno sodbo SEU v zadevi Stroj trans, npr. točka 42.) V obravnavani zadevi se namreč tožniku med drugim tudi očita, da zaračunana transakcija posredovanja pri nakupu nepremičnine s strani tožnika sploh ni bila opravljena, pri čemer se prvostopenjski organ sklicuje na ugotovitve iz DIN pri prejemniku spornega računa, družbo A. d.d. Po mnenju organa prve stopnje je šlo pri tem za navidezen posel (tretji odstavek 74. člena ZDavP-2) med povezanimi osebami oz. po stališču pritožbenega organa za zlorabo predpisov v smislu četrtega odstavka 74. člena ZDavP-2. Vendar pa gre v obravnavani zadevi za vprašanje ali je tožnik utemeljeno izvedel popravek izstopnega DDV, saj je dejstvo je, da je določba člena 203 Direktive 2006/112 omejena z možnostjo popravkov izstopnega DDV, to pa je predmet tega spora. Iz sodb SEU, ki se nanje sklicujeta oba davčna organa kakor tudi tožnik, izhaja med drugim, da je možnost popravkov izstopnega DDV dana ob pogoju, če je izkazana dobra vera izdajatelja računa oziroma v primeru, če je odpravljena nevarnost izgube davčnih prihodkov (npr. glej sodba SEU v že zgoraj omenjeni zadevi Stroj trans, točka 334). Iz sodb SEU ne izhaja, da bi morala biti oba pogoja kumulativno izpolnjena. Prvostopenjski organ in toženka se pravilno sklicujeta na sodbe SEU glede razlage instituta popravka izstopnega DDV, iz katerih izhaja med drugim tudi stališče, da so popravki možni šele, ko se popolnoma odpravi nevarnost izgube davčnih prihodkov oz. šele, ko so te odprave dokončne (tako tudi npr. SEU, C-138/12, v zadevi Rusedespred, točka 33)5. Zato je po presoji sodišča pravilno tudi stališče toženke v obravnavani zadevi, da še vedno obstaja nevarnost izgube davčnih prihodkov, dokler naslovnik računa (na katerem je neupravičeno izkazan DDV), to je družba A. d.d., račun še vedno lahko uveljavi za uveljavljanje svoje pravice do odbitka vstopnega DDV, kolikor bo v postopku uspela. Navedeni družbi (kupcu) je v DIN namreč naloženo plačilo DDV zaradi tega, ker si je neupravičeno odbila vstopni DDV iz tega računa. Vendar pa se je v času izdaje izpodbijane odločbe zoper to odločitev prvostopenjskega davčnega organa pritožila. Kot izhaja iz upravnih spisov, odločba ni pravnomočna, saj je kupec sprožil upravni spor (I U 708/2014).

Glede na stališče SEU nevarnost izgube davčnih prihodkov načeloma ni povem odpravljena, dokler naslovnik računa, na katerem je neupravičeno izkazan DDV, ta račun še lahko uporablja za uveljavljanje te pravice v skladu s členom 178(a) Direktive 2006/112 (glej že omenjeno sodbo SEU v zadevi Stroj trans, točka 31). Enako izhaja tudi iz sodne prakse Vrhovnega sodišča RS (X Ips 380/2012 z dne 12. 9. 2013), ki se nanjo pravilno sklicuje tudi toženka. V obravnavani zadevi je po povedanem nesporno, da glede vstopnega DDV s strani prejemnika računa družbe A. d.d. v času izdaje izpodbijane odločbe (še) ni bilo dokončno odločeno, kot bi moralo biti, da bi se z gotovostjo vedelo ali je z izdajo spornega dobropisa odpravljena nevarnost izgube davčnih prihodkov. Zato tudi po presoji sodišča obstoja nevarnost izgube davčnih prihodkov oziroma ta ni povsem odpravljena v smislu, kot to izhaja iz stališča iz navedenih sodb SEU. V obravnavanem primeru je namreč pri prejemniku računa v postopku DIN ugotovljeno, da ni imel pravice do odbitka vstopnega DDV, ker naj ne bi prišlo do obdavčljivega dogodka. Do tega se sodišče sicer ne more opredeliti, saj to ni stvar tega postopka, v katerem je predmet izpolnjevanje pogoja za popravek izstopnega DDV. Dejstvo pa je, da ta odločitev v času izdaje izpodbijanega akta ni bila dokončna, glede na podatke sodišča iz vpisnika pa tudi ne pravnomočna. Ne glede na slednje, pa je po presoji sodišča pravilno stališče toženke, da v trenutku znižanja izstopnega DDV s strani tožnika oz. izdaje dobropisa niso bili izpolnjeni pogoji iz 39. člena ZDDV-1 in 164. PZDDV-1 kot tudi ni bil izpolnjen pogoj, ki izhaja iz stališč SEU glede odprave nevarnosti izgube davčnih prihodkov, ki bi lahko nastala zaradi pravice do odbitka vstopnega DDV. Ta nevarnosti torej v času izdaje dobropisa ni bila povsem odpravljena.

Navedbe tožnika, da pri tožniku ne bi smelo priti do naložitve plačila izstopnega DDV, zato niso pravilne. Odločitev je skladna tudi z določba 203. Direktive 2006/112, ki je prenesena v 76. člena ZDDV-1 in sicer je po 9. točki prvega odstavka navedenega člena ZDDV-1 tožnik plačnik DDV in ga mora plačati, ker ga je na računu izkazal, saj kot že povedano, do popravka izstopnega DDV po že povedanem ni upravičen. Tudi nima prav tožnik, ko zatrjuje, da mu je na ta način dvakrat naloženo plačilo spornega zneska DDV. Iz upravnih spisov izhaja, da temu ni tako, kar je pojasnila tudi toženka. Tožnik je namreč na podlagi obračuna DDV-O za mesec maj 2012, v katerem je upošteval izdani dobropis, izkazal presežek DDV. Na ta način je tožnik v svojem obračunu popravil izstopni DDV, ki ga je izkazal na spornem računu za provizijo. Obračunani DDV za provizijo pa je, kot že zgoraj navedeno, dolžan plačati, skladno s točko 9. prvega odstavka 76. člena. V DIN, ki je bil opravljen pri tožniku, pa se je ugotovilo, da tožnik ni pravilno obračunal in plačal davek, zato mu je je utemeljeno naloženo plačilo premalo plačanega davka. To sta tožniku pojasnila prvostopenjski organ in toženka ter za svoji odločitvi navedla utemeljene razloge. V DIN pri tožniku je ugotovljeno, da na podlagi spornega dobropisa (2012001 z dne 31. 5. 2012) po izdanem računu (201012101 z dne 2. 10. 2010), družbi A. d.d. zmanjšanje izstopnega DDV ni bilo utemeljeno, predvsem zato, ker ni bilo odpravljeno tveganje vsake izgube davčnih prihodkov, kamor sodi med drugim tudi pritožba prejemnika računa družbe A. d.d. na odločitev davčnega organa. Sodišče se s takim stališčem organa prve stopnje in toženke strinja in meni, da je skladna z razlago SEU v zvezi s pravico do znižanja izstopnega DDV oz. popravka davčne osnove na strani izdajatelja računa. V obravnavanem primeru so pojasnjeni razlogi glede nepriznavanja izdanega dobropisa tožnika, ki je predmet obravnavane zadeve. Izdani dobropis pa tudi po presoji sodišča nima podlage v 39. členu ZDDV-1, saj ne gre za to situacijo, kot jo ta določa v drugem odstavku in ni skladen z razlago SEU glede popravkov izstopnega DDV v primeru nevarnosti izgube davčnih prihodkov.

Toženka se pravilno sklicuje na sodbe SEU, ki jih navaja. V obravnavanem primeru spornega dobropisa pa davčna organa nista ugotavljala subjektivnega elementa na strani tožnika in tožniku ni očitana davčna goljufija, kot tožnik navaja v tožbi, ko se sklicuje na sodbe SEU glede priznavanja pravice do odbitka in ugotavljanja subjektivnega elementa, kar je tožnika pojasnila tudi toženka. Glede na povedano se okoliščine v zvezi s subjektivnim elementom pri tožniku niso ugotavljale, saj tudi po presoji sodišča v tem primeru to ni bilo potrebno. Za odločitev zadoščajo v konkretnem primeru navedene relevantne okoliščine, ki so v neizpolnjevanju pogojev za popravek izstopnega DDV zaradi izkazanega tveganja izgube davčnih prihodkov. Slednje pa je glede na prakso SEU, ki se nanjo pravilno sklicuje toženka lahko že sam zase zadosten in dovoljen razlog za nepriznavanje popravka (znižanja) obračuna DDV. Iz obravnavanega primera tudi po presoji sodišča izhaja, da v trenutku znižanja izstopnega DDV niso bili izpolnjeni pogoji po 39. členu ZDDV-1 in ni bila v celoti odpravljena nevarnost oškodovanja državnih prihodkov. Kolikor so tožbeni ugovori enaki pritožbenim, jih sodišče iz istih razlogov kot toženka zavrača. Sodišče zavrača tudi sklicevanje tožnika na sodno prakso SEU, ki se glede dejanskega stanja, ki se ne nanaša na konkreten primer, ampak se nanaša na pravico do odbitka vstopnega DDV. Ker je tudi po presoji sodišča je glede na sodno prakso SEU eden bistvenih pogojev dopustnosti popravka oz. znižanja izstopnega DDV ta, da predhodno prejemnik računa popravi (zmanjša) vstopni DDV, kar izhaja tudi iz načela nevtralnosti DDV, le v tem primeru ne pride do oškodovanja državnih prihodkov iz naslova davka (glej že navedene sodbe SEU, npr. v zadevah Schmeink, Stroj trans in Rusedespret).

Po povedanem tudi ne drži trditev tožnika, da je država iz iste transakcije dvakrat pobrala DDV, kar je tožniku pojasnila tudi toženka. Ker ne gre v obravnavani zadevi za očitek davčne utaje, je kot že rečeno, tudi sklicevanje tožnika na zadevo SEU Halifax ni relevantno. Tožnikove navedbe, da je dokazal, da je bila storitev opravljena in sklicevanje na elektronsko pošto in komunikacijo v obravnavani zadevi na drugačno odločitev, glede na že povedano, zato ne more vplivati. Prvostopenjski organ je pojasnil iz katerih razlogov ocenjuje, da je bil izdani račun navidezen, vendar pa glede na to, da v obravnavani zadevi ne gre za odbitek vstopnega DDV, temveč za izdani dobropis, na podlagi katerega je tožnik popravil izstopni DDV, je v zadevi treba preizkušati pravilnost popravek izstopnega DDV v skladu z materialno-pravno podlago in pogojev, ki jih pozitivna zakonodaja določa glede popravka (znižanja) davčne osnove, ki v obravnavanem primeru tudi po presoji sodišča niso izpolnjeni.

Tožnik v tožbi, kot tudi v pritožbi poudarja, da je bila storitev posredovanja opravljena. Po drugi strani pa vztraja na izdanem dobropisu, s katerim je popravil (znižal) izstopni DDV v smislu 39. člena ZDDV-1. Navedena določba pa se nanaša na preklic naročila, vračilo ali znižanje cen po opravljeni storitvi, kar naj bi pomenilo prav nasprotno od tega, kar tožnik zatrjuje. Tožniku pa se v postopku DIN, ki je predmet tega spora, očita predvsem, da ni imel zakonske podlage po 39. členu ZDDV-1 za znižanje izstopnega DDV, zato ker odločitev v času izdaje izpodbijane odločbe glede pritožbe kupca (prejemnika spornega računa) še ni bila dokončna in je še vedno obstajala nevarnost izgube davčnih prihodkov. Navideznosti posla, ki izhaja iz ugotovitev davčnega organa v DIN pri kupcu in posledično navideznosti dobropisa, kot ugotavljata oba organa, zato ni tista relevantna okoliščina, ki v obravnavanem primeru vpliva na odločitev. Zato se sodišče do tožnikovih ugovorov glede okoliščin izvedbe posla posebej ne opredeljuje, saj v obravnavanem primeru tožniku ni šel očitek, da je vedel ali bi moral vedeti, da je bila zadevna transakcija povezana z goljufijo. Zato sodišče tožbenih ugovore, ki se nanašajo na te okoliščine kot nerelevantne za ta primer zavrača. Sklicevanje na 90. člen Direktive 2006/112 in določbe ZDDV-1 in PZDDV-1 glede napačno zaračunanega DDV je tako po že povedanem neutemeljeno zaradi izkazane izgube davčnih prihodkov. Materialno pravo je pravilno uporabljeno. Ne gre za situacijo, da davčni organ tožniku nalaga plačilo DDV, ker je možno, da je isti davčni organ v odločbi, izdani družbi A. d.d. prekršil materialno pravo, kot želi prikazati tožnik. Popravek v obravnavani zadevi tudi ni bil odvisen od diskrecije davčnih oblasti, kot očita tožnik.

Sklicevanje tožnika, da 146. člen PZDDV-1 in 39. člen ZDDV-1 ne določata pogoja zmanjšanja odbitka DDV pri prejemniku dobropisa, na drugačno odločitev ne vpliva. V ZDDV-1 in PZDDV-1 po Noveli ZDDV-1E, ki je začela veljati 18. 10. 2011, res ni to izrecno zapisano, vendar pa iz Poročevalca DZ (EPA, št. 1962-V z dne 9. 9. 2011) izhaja, da se ukinilo pisno obvestilo kupca o zmanjšanju odbitka DDV le zaradi zmanjševanja administrativnega bremena. Ne posega pa ta sprememba vsebinsko v sistem DDV. Kolikor tožnik meni, da naj bi glede na Novelo ZDDV-1E ne bilo več potrebno pri popravku izstopnega DDV „popraviti“ tudi vstopni DDV pri kupcu, sodišče te očitke kot neutemeljene zavrača, saj za takšno razlago sodišče ne vidi podlage v omenjeni noveli in tudi ne izhaja iz 90. člena Direktive 2006/112. Glede na povedano pa bi bilo takšno stališče tudi v nasprotju s sodno prakso SEU.

Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, materialno pravo je pravilno uporabljeno, sodišče tudi ni našlo kršitev postopka, na katere mora paziti po uradni dolžnosti, je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

Izrek o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem, če sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Datum zadnje spremembe:

15.10.2015

Podobni dokumenti:

• UPRS sodba I U 1280/2015
• UPRS sodba I U 1949/2014
• sodba I U 1870/2009