sodba I U 1812/2009

Jedro

Tožnica ima sicer prav, ko navaja, da v nobenem predpisu ni določeno, kakšna mora biti vsebina potnega naloga. Je pa v SRS 39, ki vsebuje računovodske rešitve za male samostojne podjetnike, določeno, da morajo knjižbe v poslovnih knjigah temeljiti na verodostojnih listinah (SRS 39.18). Vsebinsko enako določbo vsebujeta tudi SRS 21 in SRS 22. Knjigovodska listina je verodostojna, če se pri njenem kontroliranju pokaže, da lahko strokovna oseba, ki ni sodelovala v poslovnem dogodku, na njeni podlagi popolnoma jasno in brez dvomov spozna naravo in obseg poslovnega dogodka. Te določbe v celoti veljajo tudi za potni nalog in obračun potnih stroškov v zvezi z upoštevanjem izplačil kilometrine delavcem kot davčno priznanih odhodkov zavezanca.

Izrek

Tožba se zavrne.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Kranj kot prvostopni organ (v nadaljevanju prvostopni organ) tožnici za leto 2003 odmeril davek od dohodkov iz dejavnosti v znesku 115.250,00 SIT (I. točka izreka) ter ji zaradi ugotovljenih nepravilnosti naložil plačilo prispevkov iz bruto plač v skupnem znesku 1.467,200,96 SIT s pripadajočimi obrestmi v višini 28.835,12 SIT (II.1. točka izreka), prispevkov na bruto plače v skupnem, znesku 1.068.866,07 SIT s pripadajočimi obrestmi v višini 21,006,59 SIT (točka II.2. izreka), davka od osebnih prejemkov iz delovnega razmerja v znesku 671.953,20 SIT s pripadajočimi obrestmi v višini 13.206,00 SIT (točka II.3. Izreka) in plačilo razlike davka na dodano vrednost (DDV) za mesec april 2003 v znesku 7.657,00 SIT (III. točka izreka).

Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je bil pri tožnici, ki opravlja dejavnost priprave in razvoza jedi ter pijač, opravljen davčni inšpekcijski nadzor davka od dohodka iz dejavnosti, davka na dodano vrednost ter davkov in prispevkov za leto 2003. V postopku inšpekcijskega nadzora so bili tožnici izdani štirje sklepi, pred sestavo zapisnika pa je bil o rezultatu nadzora opravljen sklepni pogovor s tožnico. O ugotovitvah je bil nato dne 16. 3. 2005 izdan zapisnik, po vloženih pripombah pa dne 28. 6. 2005 še dopolnilni zapisnik. Tožnici med odhodki nista bila priznana dva računa v skupni višini 353.147,00 SIT, ki se nanašata na reklamo oziroma objavo naslova tožnice v imeniku, in sicer zato, ker iz knjigovodske listine – računa ni razviden poslovni dogodek, s tem pa na njegovi podlagi ni možno popolnoma jasno in brez dvomov spoznati narave in obsega poslovnega dohodka, skladno s Slovenskimi računovodskimi standardi (SRS 39) in 11. členom Zakona o davku od dobička pravnih oseb (Uradni list RS, št. 72/93, 20/95, 18/96, 34/96, 82/97, 27/98, 1/00, 108/02 in 14/03, v nadaljevanju ZDDPO). V postopku je bilo tudi ugotovljeno, da je tožnica obračunala kilometrino za zaposlene delavce, in sicer tako, da je bila kilometrina obračunana na plačilnih listih na podlagi popisnega lista, iz katerega sta razvidna ime in priimek voznika, mesec v katerem so se opravljale vožnje, datum, začetni km, končni km, razlika in opombe. Tožnica bi za obračun kilometrine morala imeti izpolnjene potne naloge in obračun potnih stroškov, saj morajo biti iz potnih nalogov razvidni ključni podatki (kdo potuje; prebivališče; dela in naloge, ki jih opravlja; katerega dne, kam in s kakšno naloga potuje; do kdaj bo predvidoma trajalo potovanje; podatek o tem, v zvezi s katerimi poslovnimi partnerji so bile opravljene na potnih nalogih navede poti, oz. podatke iz katerih bi se dalo ugotoviti, da so bila potovanja povezana z opravljanjem dejavnosti). Iz obravnavanih obračunov pa navedeni podatki niso razvidni, zato je, po oceni prvostopnega organa, tožnica kilometrino izkazovala na podlagi neverodostojnih knjigovodskih listin. S tem ni bil izkazan dejanski namen izplačil v skupnem znesku 4.499.810,00 SIT. Prvostopni organ je zato ocenil, da navedena izplačila v letu 2003 predstavljajo druge neto osebne prejemke zaposlenih delavcev iz 4. alinee 1. odstavka 15. člena Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 71/93, 2/95, 7/95, 14/96, 18/96, 44/96, 68/96, 82/97, 87/97 76/98, 1/99, 36/99, 35/02, 31/03 in 118/03, v nadaljevanju ZDoh). Ta izplačila je prvostopni organ nato zaposlenim delavcem v letu 2003, skladno z določili 118. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 25/05-UPB-1, v nadaljevanju ZDavP-1), v povezavi z 407. členom ZDavP-1, preračunal v bruto osebne prejemke ter od teh obračunal davke in prispevke (tabele na straneh 7, 8 in 9 odločbe). Tožnici tudi ni bil priznan vstopni DDV po računu izdajatelja A.A. s.p. z dne 23. 4. 2003, po katerem je tožnica odbila vstopni DDV v znesku 38.284,00 SIT, in sicer od nakupa, menjave in centriranja avtomobilskih gum. Ker se od nakupa avtomobilskih gum za osebna vozila oz. menjave in centriranja skladno s 5. točko 40. člena Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 89/98, 17/00-odl.US, v nadaljevanju ZDDV) ne sme odbiti vstopnega DDV, navedeni odbitek DDV tožnici ni bil priznan.

Tožnica se z odločitvijo ni strinjala in je zoper prvostopno odločbo vložila pritožbo, ki jo je Ministrstvo za finance RS kot drugostopni organ (v nadaljevanju drugostopni organ) z odločbo št. ... z dne 31. 8. 2009 zavrnilo. V obrazložitvi drugostopni organ pritrjuje odločitvi in se sklicuje na 254. člen Zakona o splošnem upravnem postopku (Uradni list RS, št. 24/06-UPB-2 in 126/07, v nadaljevanju ZUP). Tudi po oceni drugostopnega organa so bili stroški, ki jih je tožnica izkazovala na podlagi dveh računov (račun T... v znesku 788,00 EUR in račun ... v znesku 690,00 EUR) knjiženi na podlagi listin, ki v smislu SRS 39 ne štejejo za verodostojne listine, saj iz njih nastanek poslovnega dogodka (reklamiranje) in njegov obseg nista razvidna. Poudari še, da je pri reklamiranju namen v tem, da se porabniki gospodarskega subjekta seznanijo z njegovimi proizvodi in storitvami, v tem primeru pa tak namen ni izkazan. Tožnica je sama navedla, da gre v tem primeru za objavo imena v knjižnem in internetnem imeniku, kar ji omogoča prejemanje reklamnih sporočil iz tujine (direkten nakup knjig, cvetja in aranžerskih pripomočkov). S tem pa potrjuje dejstvo, da ne gre za stroške reklamiranja proizvodov in storitev. Pa tudi sicer po oceni drugostopnega organa v tem primeru tudi ne gre za stroške, ki so neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti, oziroma za ustvarjanje prihodkov po 12. členu ZDDPO.

Zavrne tudi ugovor glede prekvalifikacije potnih stroškov zaposlenih v druge osebne prejemke in obračuna dajatev. Poudari, da morajo biti za izplačilo potnih stroškov izpolnjeni vsi pogoji (potni nalogi morajo biti pravilno sestavljeni, da jih je mogoče šteti za verodostojne) in navaja vsebino ter dodaja, da sta za knjiženje tega poslovnega dogodka potrebni dve medsebojno povezani listini - potni nalog in obračun potnih stroškov. V obravnavanem primeru pa za knjiženje potnih stroškov niso bili izpolnjeni potni nalogi in obračuni potnih stroškov, temveč je tožnica predložila le popise kilometrov v določenem mesecu za posameznega delavca. Iz njih pa katerih niso razvidni zahtevani podatki za obračun potnih stroškov in jih ni mogoče šteti kot verodostojne listine za knjiženje stroškov v smislu določb SRS 21. Kljub temu da v SRS 21 ni taksativno določeno, katere podatke mora vsebovati potni nalog, morajo iz njegove vsebine izhajati podatki, na podlagi katerih je poslovni dogodek jasno in nedvoumno razviden, kar pa v tem primeru ni bilo izpolnjeno. Po presoji drugostopnega organa je pravilna tudi odločitev, da so bila ta izplačila obravnavana kot drugi prejemki iz delovnega razmerja, ter da je bilo posledično tožnici naloženo plačilo davkov in prispevkov iz osebnih prejemkov. Zavrne ugovor, da bi davčni organ za naložene davke in prispevke tožnici moral znižati davčno osnovo, saj ob ugotovitvi, da so bila opravljena izplačila na podlagi neverodostojnih listin, ni podlage za znižanje davčne osnove za davke in prispevke, s katerimi so izplačila obremenjena. Glede ugovora o kršitvi načela materialne resnice pojasni, da skladno s 96. členom ZDavP-1, zavezanec za davek dokazuje svoje trditve v davčnem postopku praviloma s pisno dokumentacijo ter poslovnimi knjigami in evidencami, lahko pa predlaga tudi izvedbo dokazov z drugimi dokaznimi sredstvi. Po navedenem se inšpekcijski pregled v davčnem postopku praviloma opravi z vpogledom v listine in poslovne knjige in ne z zaslišanjem prič, če potrebnih listin ni, pa bi morale biti. Davčni zavezanec pa mora za svoje trditve v davčnem postopku predložiti dokaze (95. člen ZDavP-1) in ne more zahtevati od davčnega organa, da išče dokaze, ki bi potrjevali upravičenost davčnih odhodkov. Prav tako ni bila kršena pravica tožnice iz 108. člena ZDavP-1 o obveščenosti o pomembnih dejstvih o inšpekcijskem nadzoru, saj je bila, kot izhaja iz podatkov upravnega spisa, tožnica na sklepnem pogovoru seznanjena z vsemi nepravilnostmi, ugotovljenimi v postopku, vključno z nepravilnostmi pri obračunavanju kilometrine, na kar je že med sklepnim pogovorom tudi dala pripombo. O vseh ugotovitvah pa je bila seznanjena z zapisnikom z dne 14. 4. 2005. Glede naložene obveznosti plačila DDV na podlagi inšpekcijskih ugotovitev tožnica ni dala ugovorov, drugostopni organ pa v zvezi s tem tudi ni našel nepravilnosti, na katere je dolžan paziti po uradni dolžnosti.

Tožnica se z odločitvijo ne strinja in odločbo izpodbija s tožbo. Glede davčnega nepriznavanja odhodkov za reklame v višini 1.473,66 EUR poudari, da je odhodek posledica objave naslova tožnice v TVV imeniku in internet registru v tujini. Objava v obeh imenikih bi bila brezplačna, če bi šlo le za vrstično objavo. Ker pa je tožnica spregledala navedbo, da gre za objavo naslova z logotipom, je bilo potrebno dodatno plačilo. Nastali strošek je povezan z opravljanjem dejavnosti in zato po mnenju tožeče stranke predstavlja davčno priznan odhodek. Poslovni dogodek je iz knjigovodske listine razviden, tožnica pa je predložila tudi kopijo pogodbe s prevodom. Meni, da tudi presoja, da gre za poslovno nepotreben strošek po 12. členu ZDDPO ni pravilna, saj je tožnica na podlagi vpisa v omenjena imenika kupila različne pripomočke (revije, knjige, kasete), iz katerih je črpala ideje za aranžiranje, kar je neposredno vplivalo na njene prihodke. Tudi odločitvi o nepriznanju stroškov za kilometrino v znesku 18.777,37 EUR (4.499.810,00 SIT) in prekvalifikaciji v druge osebne prejemke zaposlenim delavcem nasprotuje. Tožnica je kilometrino za zaposlene obračunavala na plačilni listi na podlagi priloženih popisnih listov. Ni razumljivo, da stroški, ki so nastali zaradi razvoza hrane, pijače in drugega predstavljajo druge prejemke iz delovnega razmerja. Tudi glede na pogodbe o zaposlitvi je bilo pet delavcev razporejenih na delovno mesto voznika za razvoz hrane, pijače in ostalega. Ti delavci morajo dnevno voditi evidenco o prevoženih kilometrih, saj hrano in ostalo razvažajo s svojimi avtomobili. Glede na dogovor pa se jim prevoženi kilometri plačujejo po 35,00 SIT. Ob koncu meseca tožnica na podlagi popisnih listov podatke posreduje računovodstvu, to pa kilometrino obračuna na plačilni listi. V teh primerih ne gre za službene poti, temveč delavcem predstavlja razvoz hrane delovno obveznost. Evidenca, ki jo je vodila tožnica, vsebuje vse podatke iz katerih je razvidno, da so bili prevozi opravljeni, kdaj so bili opravljeni in obseg voženj. Tožnica kot delodajalka, ne more delavcem, ki opravljajo prevoze, plačati več kilometrov, kot jih dejansko prevozijo, zaradi česar vsakodnevno opravlja kontrolo števcev ob prihodu na delo in odhodu.

Nasprotuje presoji davčnih organov glede vsebine, ki jo mora izkazovati potni nalog, vztraja, da so evidence vsebovale vse potrebne podatke in poudarja, da je potni nalog notranja knjigovodska listina. Opustitev opredelitve vsebine potnega naloga in obračuna s strani davčnih organov predstavlja tudi kršitev 147. člena Ustave RS. Tudi Ustavno sodišče RS je večkrat poudarilo, da mora biti davčnemu zavezancu razvidno in predvidljivo, kaj država od njega zahteva. Sklicuje se tudi na sodbo sodišča Evropske skupnosti št. C-345/06 z dne 10. 3. 2009. Meni, da so predložene listine omogočale ugotovitev vsebine in obsega poslovnega dogodka. Dodatno pa poudarja, da ugotavljanje materialne resnice ni samovoljno dejanje tožene stranka, temveč je to njena dolžnost. Tudi ni razumljiva odločitev, da so potni stroški opredeljeni kot drugi neto osebni prejemki zaposlenih delavcev, nato pa niso upoštevani kot stroški dejavnosti. Pri tem tako ni bilo upoštevano načelo, ki izhaja iz določila 106. člena ZDavP-1, po katerem se inšpekcijski nadzor opravlja tako v korist kot v breme zavezanca za davek. Sodišču predlaga, da izvede predlagane dokaze in odpravi izpodbijano odločbo in toženi stranki naloži povrnitev stroškov postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih zanjo. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Sodišče je o zadevi odločilo izven glavne obravnave skladno z določbo 1. alinee 2. odstavka 59. člena ZUS-1.

Tožba ni utemeljena.

Po pregledu izpodbijane odločbe in upravnih spisov sodišče ugotavlja, da je izpodbijana odločitev pravilna in na zakonu utemeljena. Sodišče se strinja z razlogi, s katerimi je v obrazložitvi izpodbijane odločbe odločitev pojasnil prvostopni organ in z razlogi, s katerimi je zavrnil pritožbene ugovore drugostopni organ ter se nanje, kolikor so tožbeni ugovori enaki ugovorom, ki jih je tožnica uveljavljala v pritožbi, tudi sklicuje (2. odstavek 71. člena ZUS-1). V zvezi z ugovori, ki jih tožeča stranka uveljavlja v tožbi, sodišče še dodaja:

V obravnavnem primeru med strankama ni sporno, da je pet zaposlenih delavcev opravljalo tudi razvoz hrane in pijače za tožnico. Prav tako ni sporno, da je tožnica kot podlago za izplačilo uporabila mesečno evidenco kilometrov in da je bil obračun izveden na plačilni listi posameznega delavca. Tožnica ima sicer prav, ko navaja, da v nobenem predpisu ni določeno, kakšna mora biti vsebina potnega naloga. Je pa v SRS 39, ki vsebuje računovodske rešitve za male samostojne podjetnike (Uradni list RS, št. 5/03) določeno, da morajo knjižbe v poslovnih knjigah temeljiti na verodostojnih knjigovodskih listinah (SRS 39.18). Vsebinsko enako določbo vsebujeta tudi SRS 21 in SRS 22. Pri tem so knjigovodske listine praviloma v posebni obliki sestavljeni zapisi o poslovnih dogodkih, ki spreminjajo sredstva, obveznosti do njihovih virov, prihodke, stroške in odhodke. Knjigovodske listine so lahko papirne ali v obliki elektronskih zapisov. Knjigovodska listina je verodostojna (smiselno enako določbo vsebuje tudi SRS 21.12), če se pri njenem kontroliranju pokaže, da lahko strokovna oseba, ki ni sodelovala v poslovnem dogodku na njeni podlagi popolnoma jasno in brez dvomov spozna naravo in obseg poslovnega dogodke. Te določbe pa v celoti veljajo tudi za potni nalog in obračun potnih stroškov v zvezi s priznavanjem izplačil kilometrine delavcem, v smislu davčnega priznavanja odhodkov davčnih zavezancev. Knjigovodska listina mora po navedenem izkazovati obstoj in tudi vsebino poslovnega dogodka, ki se izkazuje v poslovnih knjigah. Tega pa v obravnavanem primeru tudi po presoji sodišča sporni obračuni kilometrine ne izkazujejo. Sodišče ob tem še pripominja, da tožnica tekom postopka tudi ni predložila nikakršnih dodatnih listinskih dokazil o tem, da so bili obračunani kilometri tudi dejansko prevoženi. Smiselno enake ugotovitve pa se nanašajo tudi dva računa v skupni višini 353.147,00 SIT v zvezi z objavo naslova tožnice v spletnem oziroma tiskanem imeniku, saj iz računov, ki se nahajata v upravnih spisih , vsebina poslovnih dogodkov ni razvidna. Sodba Sodišča evropske skupnosti, na katero se v tožbi sklicuje tožnica (C-345/06 z dne 10. 3. 2009), pa se ne nanaša na enako situacijo, kakršna je obravnavana v tem primeru, saj gre v njej za predhodno odločbo glede razlage člena 2(3) Uredbe Evropskega parlamenta in Sveta (ES) o dostopu javnosti do dokumentov Evropskega parlamenta, Sveta in Komisije, v povezavi z ureditvijo Skupnosti na področju varnosti civilnega letalstva.

Po navedenem v postopku materialno pravo ni bilo nepravilno uporabljeno, prav tako ni bilo nepravilno ali nepopolno ugotovljeno dejansko stanje. Storjene pa tudi niso bile kršitve pravil postopka. Kot pravilno ugotavlja drugostopni organ, to pa izhaja tudi iz upravnih spisov, je tožnica lahko prisostvovala inšpekcijskemu pregledu, pred izdajo zapisnika je bil opravljen razgovor, tožnica pa je imela tudi možnost vložiti pripombe na zapisnik. To pa pomeni, da je imela v celoti ter skladno z določbami ZDavP-1 in ZUP možnost, da sodeluje v postopku in da se izjavi o vseh dejstvih in okoliščinah, ki so pomembne za odločitev.

Glede na navedeno sodišče ugotavlja, da je bilo dejansko stanje ob izdaji odločbe pravilno ugotovljeno, izpodbijana odločba je pravilna in na zakonu utemeljena, kršitev zakona, na katere pazi po uradni dolžnosti, pa sodišče ni našlo. Zato je tožbo na podlagi 1. odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

Pravni pouk sodbe temelji na 73. členu ZUS-1.

Datum zadnje spremembe:

20.01.2022

Podobni dokumenti:

• UPRS sodba I U 132/2014
• UPRS sodba I U 769/2014
• sodba I U 373/2010