UPRS sodba I U 258/2016

Jedro

Tožnik je uveljavljal stroške za delo v tujini in posebno osebno olajšavo za čezmejne delovne migrante šele v samoprijavi, kar pa je po preteku roka za predložitev napovedi. Ker je to storil prepozno, je zamudil rok, ki je materialni, prekluzivni in ga ni mogoče podaljševati. Zamuda tega roka ima za posledico izgubo pravice. Pravica do davčnih ugodnosti preneha s potekom roka za vložitev davčne napovedi za odmero dohodnine.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Finančna uprava RS (v nadaljevanju davčni organ) je z izpodbijano odločbo tožniku odmerila dohodnino za leto 2011 v višini 7.303,19 EUR. Razlika med odmerjeno dohodnino in plačanimi akontacijami dohodnine znaša 3.326,40 EUR. Od 31. 7. 2012 do predložitve davčne napovedi na podlagi samoprijave 4. 9. 2013 se obračunajo obresti po medbančni obrestni meri v višini 0,94600, povečani za 4 odstotne točke v višini 179,81 EUR, skupaj 3.506,21 EUR, kar mora plačati v roku 30 dni na račun, ki ga navaja. Po preteku tega roka bodo zaračunane zamudne obresti in pričet postopek prisilne izterjave. Posebni stroški v tem postopku niso nastali. Pritožba zoper to odločbo ne zadrži izvršitve. Kot podlago za odločitev davčni organ navaja 109. člen, 122. člen, 123. člen in 137. člen Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) in 66. člen, 65. člen, 96. člen in 143. člen Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2)

2. Drugostopenjski organ je tožnikovo pritožbo in zahtevo za povrnitev stroškov postopka zavrnil. Sklicuje se na 45. člen, 113. člen in 124. člen ZDoh-1 ter 285. člen, 288. člen in 289. člen ZDavP-2.

3. Tožnik se z izpodbijano odločbo ne strinja in jo izpodbija zaradi nepopolno ugotovljenega dejanskega stanja, napačne uporabe materialnega prava in kršitev določb postopka. Tožnik je bil v letu 2011 rezident Republike Slovenije. Toženka ni pravilno upoštevala v letu 2011 veljavnega besedila določbe prvega odstavka 45. člena in petega odstavka 133. člena ZDoh-2. V zvezi z uveljavljanjem potnih stroškov, nastalih v zvezi z delom v tujini v letu 2011, citira vsebino drugega odstavka 44. člena ter prvega odstavka 45. člena ZDoh-2 in 63. člen ZDavP-2. Tožnik je vložil samoprijavo z ustreznimi listinami pred prejemom odmerne odločbe, v skladu s 63. členom ZDavP-2. Dejanskih stroškov ni uveljavljal prepozno glede na drugi odstavek 288. člen ZDavP-2, kot to navaja toženka. Pravica do uveljavljanje dejanskih stroškov je materialna pravica po ZDoh-2. Neutemeljena je tudi navedba, da je pravica do uveljavljanja davčne ugodnosti ugasnila s potekom roka za vložitev napovedi. Tožnik je dohodke prejemal po 58. členu ZDavP-2 od delodajalca, ki se ne šteje za plačnika davka. Potrebno je upoštevati drugi odstavek 285. člena in četrti odstavek 289. člena ZDavP-2. Ob upoštevanju 288. člena in smiselni uporabi 63. člena ZDavP-2 izhaja, da je rok za vložitev davčne napovedi davčnega zavezanca mogoče podaljšati z namenom uveljavljanja materialnih pravic. Sankcija za samoprijavo ne bi smela biti izguba davčnih ugodnosti. Takšna interpretacija davčnega organa bi bila nasprotna z načelom sorazmernosti iz 6. člena ZDavP-2 in presega, kar je nujno potrebno za dosego ciljev ZDavP-2, kar obrazloži. Tožnik pa je tudi hkrati z vložitvijo davčne napovedi uveljavljal dejanske stroške za leto 2011 v sami davčni napovedi in na posebni listini in ne na obrazcu, saj ta velja za nerezidente (tretji odstavek 289. člen ZDavP-2). Kasneje pa je predložil še popis teh stroškov na obrazcu. Tako je tožnik že v davčni napovedi uveljavljal dejanske stroške, njihovo višino pa je zmanjšal (ne gre za procesno novoto). Tožnik je delal 4-10 ur, prisoten je na delu je bil 198 dni in zato uveljavlja znižanje davčne osnove za 1.211,76 EUR iz naslova stroškov v zvezi z delom v tujini. Uveljavlja pa tudi stroške prevoza na delo in iz dela v višini 1.852,20 EUR. Na delo se je vozil od stalnega bivališča ... do delodajalca A. Avstrija, kar znaša 111 km v eno smer, tožnik pa je upošteval 105 km. Toženka ni upoštevala stroškov prehrane med delom in stroške prevoza na delo in iz dela. Dejansko stanje v tem delu ni pravilno ugotovljeno. Sodišču predlaga, da ugotovi, da je tožnik pravočasno vložil zahtevek za uveljavljanje dejanskih stroškov hkrati z davčno napovedjo in v davčni napovedi ter da je te stroške potrebno upoštevati pri odmeri dohodnine za leto 2011.

4. Glede posebne olajšave za čezmejne delovne migrante (peti odstavek 113. člen ZDoh-2) pa tožnik v tožbi navaja, da je toženka v tem delu napačno uporabila materialno pravo in neupravičeno ni upoštevala navedene davčne olajšave, ki jo je tožnik uveljavljal v davčni napovedi in s posebno izjavo. Gre za olajšavo, ki je veljala po petem odstavku 113. člena ZDoh-2 v letu 2011. Na podlagi te določbe se rezidentu, čezmejnemu delovnemu migrantu, ki od delodajalca, ki ni rezident Slovenije, prejme dohodek iz delovnega razmerja za zaposlitev, opravljeno v tujini, prizna zmanjšanje davčne osnove od tega dohodka v višini 7.000,00 EUR (posebna osebna olajšava) Na podlagi 118. člena ZDoh-2 (ki je veljal z dnem 1. 1. 2011), je navedena davčna olajšava za leto 2011 znašala 7.211,57 EUR. Gre za olajšavo za delovne migrante, ki odhajajo na delo v tujino in se dnevno ali najmanj enkrat tedensko vračajo v Slovenijo. Tožnik pa je izpolnjeval vse kriterije za čezmejnega delovnega migranta. Delo je opravljal v Avstriji, delodajalec je bil rezident Avstrije, vsakodnevno se je vračal iz dela domov v Slovenijo. Število dni in višina prevoznih stroškov pa so razvidni iz prilog. Tožniku bi se morala upoštevati pri odmeri dohodnine za leto 2011 splošna olajšava v višini 3.143,57 EUR in tudi posebna osebna olajšava za čezmejne delovne migrante v višini 7.211,57 EUR. Slednja se čezmejnim delovnim migrantom, ki izpolnjujejo zakonske pogoje, prizna avtomatično, že na podlagi zakona in ni vezana na zakonske roke. Ker toženka teh olajšav ni upoštevala, je napačno izračunala tožnikovo davčno osnovo za odmero dohodnine za leto 2011 in posledično tožniku napačno odmerila dohodnino (kršitev materialnega prava, določbe petega odstavka 113. člena ZDoh-2, ki je veljal z dnem 1. 1. 2011).

5. Tožnik v tožbi zahteva tudi vračilo preveč plačanega davka in plačilo zamudnih obresti. Sodišču predlaga, da naj v zadevi meritorno odloči in tožniku prizna uveljavljene dejanske stroške in davčno olajšavo za čezmejne delovne migrante ter da naj toženki naloži, da tožniku vrne preveč plačani davek po odločbi z dne 31. 8. 2015 v višini 3.326,40 EUR. Uveljavlja tudi plačilo zamudnih obresti na podlagi 100. člena ZDavP-2 od 30 dneva po dnevu vročitve odločbe o odmeri dohodnine, s katero je bilo prvič odločeno o davčni obveznosti iz naslova dohodnine do vračila. Obresti se obračunajo skladno s 96. členom ZDavP-2 po 0,0274% odstotni dnevni obrestni meri. Izračun je razviden na strani 7 tožbe. Iz izračuna je razvidno, da za tožnika v letu 2011 ni nastala nobena dodatna davčna obveznost v Sloveniji, saj znesek davkov, plačan v tujini, presega znesek dohodnine v Sloveniji. Posledično tožniku tudi ni mogoče naložiti plačila obresti po 63. členu ZDavP-2. Tako je bilo tudi v tem delu pravo napačno uporabljeno. Ker je tožnik moral neupravičeno plačati obresti v višini 179,81 EUR na podlagi 100. člena ZDavP-2, mu pripadajo zamudne obresti, ki se obračunajo v skladu s 96. členom ZDavP-2 po 0,0274 odstotni dnevni obrestni meri. Tožnik zahteva tudi vračilo stroškov postopka. Ker je tožba v celoti utemeljena, gre tožniku tudi v celoti povračilo stroškov postopka (stroški davčnega svetovalca v višini 701,50 EUR), za kar prilaga račun davčnega svetovalca. Po povedanem sodišču tožnik predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi oziroma spremeni, upoštevajoč tožbene navedbe in davčnemu organu naloži, da naj tožniku vrne preveč plačani davek (3.326,40 EUR) in obresti po evropski medbančni obrestni meri (179,81 EUR) in da naj tožniku tudi plača zamudne obresti od zneska davka (3.326,40 EUR) in obresti po evropski medbančni obrestni meri (179,81 EUR), in sicer po 0,0274 odstotni dnevni obrestni meri od datuma neupravičeno plačane dohodnine in obresti, do plačila ter, da tožniku tudi povrne stroške postopka v višini 701,50 EUR.

6. Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev izpodbijane odločbe in odločbe pritožbenega organa ter predlaga zavrnitev tožbe.

7. Tožba ni utemeljena.

8. Po pregledu izpodbijane odločbe in upravnih spisov sodišče ugotavlja, da je odločitev prvostopenjskega organa pravilna in zakonita. Sodišče se strinja z razlogi, s katerimi je odločitev v obrazložitvi izpodbijane odločbe pojasnil davčni organ in z razlogi, s katerimi je zavrnil pritožbene ugovore drugostopenjski organ ter se nanje, kolikor so tožbeni ugovori enaki pritožbenim ugovorom, sklicuje nanje in jih ne ponavlja (drugi odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). V zvezi z ugovori, ki jih tožnik uveljavlja v tožbi, sodišče še dodaja:

9. Iz listin upravnega spisa izhaja, da je v zadevi med strankama sporna odmera dohodnine za leto 2011, ki temelji na neprerekani ugotovitvi davčnega organa, da je tožnik, kot slovenski rezident v letu 2011 prejemal dohodke iz zaposlitve iz Avstrije od avstrijskega delodajalca. V zadevi je sporno ali je tožnik v obravnavanem primeru pravočasno uveljavljal posebno osebno davčno olajšavo po petem odstavku 113. člena ZDoh-2 (olajšava za čezmejne delovne migrante) in stroške za delo v tujini (45. člen ZDoh-2) pri odmeri dohodnine za leto 2011. Navedeno pa po presoji sodišča zavezancu ne pripada neposredno na podlagi zakona (ex lege), kot to zmotno meni tožnik, marveč jih mora uveljavljati v davčni napovedi.

10. Med strankama ni sporno, da je imel tožnik v letu 2011 prijavljeno stalno prebivališče v Sloveniji, da je bil rezident Slovenije in tako zavezan za plačilo dohodnine v skladu z določili takrat veljavnega zakona, ki ureja dohodnino po načelu svetovnega dohodka. Tožnik v pritožbi in v tožbi navaja, da je v letu 2011 izpolnjeval vse taksativno določene zakonske pogoje za čezmejnega delovnega migranta, saj je bil rezident Slovenije, stalno prebivališče je imel v Sloveniji, delo je opravljal v Avstriji, delodajalec je bil rezident Avstrije, tožnik pa se je vsak dan vračal iz dela iz Avstrije domov v Slovenijo. Obveznost plačila dohodnine velja tudi za tiste davčne zavezance, ki dohodke iz naslova osebnih prejemkov prejemajo v Avstriji, kar izhaja tudi iz 15. člena Konvencije med Republiko Slovenijo in Republiko Avstrijo o izogibanju dvojnega obdavčenja v zvezi z davki na dohodek in premoženje (glej sodbo Upravnega sodišča RS IV U 171/2015).

11. Med strankama ni sporno, da je tožnik 4. 9. 2013 v skladu z določbo 63. člena ZDavP-2 vložil samoprijavo, v kateri je napovedal dohodke, ki jih je prejel v letu 2011 za delo v Avstriji, uveljavljal pa je tudi stroške za delo v tujini (45. člen ZDoh-2) in posebno osebno davčno olajšavo (za čezmejne delovne migrante po petem odstavku 113. člena ZDoh-2).

12. Davčni organ v skladu z določbo 267. člena ZDavP-2 na podlagi podatkov, s katerimi razpolaga, najpozneje pa do 31. 5. tekočega leta za davčnega zavezanca rezidenta opravi informativni izračun dohodnine, ki velja za davčno napoved zavezanca, če davčni zavezanec nanj v 15 dneh od vročitve ne vloži ugovora. Med strankama ni sporno, da tožniku v letu 2012 ni bil do 15. 6. 2012 vročen informativni izračun dohodnine za leto 2011. Na podlagi šestega odstavka 267. člena ZDavP-2 mora davčni zavezanec, ki je rezident Slovenije in mu ni bil vročen informativni izračun dohodnine do 15. 6. tekočega leta za preteklo leto, do 31. 7. tekočega leta sam vložiti napoved za odmero dohodnine. Ker tožniku ni bil vročen informativni izračun dohodnine za leto 2011, bi tako moral sam, najkasneje do 31. 7. 2012 vložiti napoved za odmero dohodnine za leto 2011 in v njej uveljavljati stroške za delo v tujini in posebno osebno olajšavo za čezmejne delovne migrante. Na podlagi prvega odstavka 61. člena ZDavP-2 mora namreč davčni zavezanec v davčni napovedi navesti vse podatke, ki so potrebni za odmero davka in za davčni nadzor, vključno s podatki, v zvezi s katerimi uveljavlja določeno davčno ugodnost. Na podlagi tretjega odstavka 270. člena ZDavP-2 mora davčni zavezanec napoved iz šestega odstavka 267. člena ZDavP-2 za posamezno leto vložiti najpozneje do 31. 7. tekočega leta za preteklo leto. Navedenega pa tožnik ni storil in je šele 4. 9. 2013, v skladu s prvim odstavkom 63. člena ZDavP-2 (pred vročitvijo odmerne odločbe), vložil samoprijavo. Na podlagi 45. člena ZDoh-2 lahko zavezanec, ki v tujini prejema dohodek, uveljavlja zmanjšanje davčne osnove za stroške prehrane med delom in za stroške prevoza na delo in z dela po dejanski prisotnosti na delovnem mestu. V skladu z drugim odstavkom 289. člena ZDavP-2 se dejanski stroški uveljavljajo v dohodninski napovedi v rokih iz 288. člena ZDavP-2. Ker pa je tožnik nesporno uveljavljal stroške za delo v tujini in posebno osebno olajšavo za čezmejne delovne migrante šele v samoprijavi 4. 9. 2013, kar pa je po preteku roka za predložitev napovedi (po 31. 7. 2012), je to storil prepozno in je tudi po presoji sodišča zamudil rok, ki pa je materialni, prekluzivni in ga ni mogoče podaljševati. Zamuda tega roka ima za posledico izgubo pravice.

13. Tudi po presoji sodišča je potrebno določbe, ki urejajo davčne ugodnosti razlagati restriktivno. Pravica uveljavljanja stroškov za delo v tujini in posebne osebne davčne olajšave za čezmejne delovne migrante tudi po mnenju sodišča predstavlja davčno ugodnost. Davčne ugodnosti pa mora davčni zavezanec uveljavljati v rokih, ki jih določa ZDavP-2. Po prvem odstavku 271. člena ZDavP-2 je to mogoče storiti še v ugovoru zoper informativni izračun dohodnine oziroma v roku za pritožbo na odločbo o odmeri dohodnine, če gre za vložitev napovedi v skladu s šestim odstavkom 267. člena ZDavP-2. V danem primeru pa gre za samoprijavo tožnika (4. 9. 2013) in s tem za napoved, vloženo po preteku navedenega roka. Tako uveljavljanje davčnih ugodnosti (posebne osebne davčne olajšave in stroškov za delo v tujini) pa ni več mogoče, saj je uveljavljanje te davčne ugodnosti izrecno omejeno na rok, določen v šestem odstavku 267. člena ZDavP-2. Pravica do davčnih ugodnosti pa tudi po presoji sodišča preneha s potekom roka za vložitev davčne napovedi za odmero dohodnine. Navedeno pa ne pomeni kršitve načela enakosti pred zakonom, ker gre v primeru samoprijave za enak dejanski položaj kot za neprijavo dohodkov iz razlogov na steni davčnega zavezanca (enako tudi Upravno sodišče RS v sodbi II U 119/2014). Po povedanem davčni organ tožniku pravilno ni priznal stroškov za delo v tujini in posebne osebne davčne olajšave za čezmejne delovne migrante, ki se prizna le na zahtevo zavezanca, zaradi tožnikove zamude prekluzivnega roka navedenega v šestem odstavku 267. člena ZDavP-2. Posledično ostali tožbeni ugovori na odločitev ne vplivajo.

14. Davčni organ je po mnenju sodišča dejansko stanje v obravnavani zadevi pravilno in popolno ugotovil in ga tudi argumentirano obrazložil. Pravilno je ugotovil, da je bil tožnik v relevantnem obdobju (leta 2011) rezident Slovenije in je dohodek (plačo) prejemal pri avstrijskem delodajalcu. Prav tako je pravilno ugotovil, da tožnik dohodka od delodajalca, rezidenta Republike Avstrije za leto 2011 ni napovedal do 31. 7. 2012 (davčna napoved za odmero dohodnine za leto 2011 po šestem odstavku 267. člena ZDavP-2), marveč šele v samoprijavi 4. 9. 2013. Na pravilno in popolno ugotovljeno dejansko stanje pa je davčni organ tudi pravilno uporabil materialno pravo.

15. Ker je po povedanem izpodbijana odločba zakonita in pravilna, v postopku pa tudi niso bile ugotovljene nepravilnosti, na katere je sodišče dolžno paziti po uradni dolžnosti, je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

16. Sodišče je odločalo brez glavne obravnave na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1.

17. Izrek o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1. Če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

Datum zadnje spremembe:

19.09.2016

Podobni dokumenti:

• UPRS Sodba I U 1929/2017-11
• UPRS Sodba II U 195/2019-14
• UPRS Sodba II U 379/2019-15