UPRS sodba I U 390/2016

Jedro

V obravnavanem primeru so podani pogoji za pristop davčnega organa k oceni davčne osnove tako po prvi, drugi kot tudi po tretji alineji prvega odstavka 68. člena ZDavP-2. Iz dejanskega stanja namreč izhaja, da tožnik ni prijavil obveznosti za obračun in plačilo DDV iz naslova opravljanja neregistrirane dejavnosti preprodaje motornih vozil kot obdavčen promet in tudi ni napovedal svojih dohodkov iz tega naslova, o čemer tudi ni vodil evidenc.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Brežice tožniku za leta 2007, 2008 in 2009 dodatno odmeril davek na dodano vrednost v znesku 23.618,08 EUR in pripadajoče obresti v znesku 2.205,49 EUR (točke I.1, I.2, I.3 izreka); akontacija dohodnine od dohodkov iz dejavnosti, skupaj 46.925,00 EUR in pripadajoče obresti v skupni višini 2.395,87 EUR (točke I.4, I.5, I.6 izreka); obresti od premalo plačanih prehodnih akontacij davka od dohodkov iz dejavnosti za leta 2008, 2009 in 2010, skupaj 648,69 EUR (točke I.7, I.8., I.9 izreka). Pod točko II izreka davčni organ ugotovljeno razliko predhodne akontacije dohodnine iz dejavnosti za leto 2008, 2009 in 2010, kot jo navaja, ne naloži v plačilo. Ugotovljena obveznost pod točko I. izreka v skupnem znesku 75.793,85 EUR je naložena v plačilo v roku 30 dni od vročitve odločbe (točka III izreka). Po preteku tega roka se bodo zaračunale zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe (točka IV izreka). Tožnik ni upravičen do povrnitve stroškov za pravno svetovanje pri sestavi pripomb na zapisnik. Stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo davčni organ (točka V izreka). Pritožba ne zadrži izvršitve odločbe (točka VI izreka).

2. Pri tožniku je bil opravljen davčni inšpekcijski nadzor (DIN) davka na dodano vrednost (DDV) in akontacija dohodnine od dohodka iz dejavnosti za obdobje od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2009 ter o ugotovitvah sestavljen zapisnik, na katerega je tožnik podal pripombe, ki jih davčni organ ni upošteval. Tožniku je zaradi kršitve določb 3. člena Zakona o preprečevanju dela in zaposlovanja na črno (v nadaljevanju ZPDZC) izdana odločba z dne 25. 1. 2011 o prepovedi opravljanja dejavnosti nakupa in prodaje motornih vozil na črno. Tožnik je upokojen in je opravljal dejavnost samostojnega podjetnika posameznika kot dopolnilno dejavnost. Ima status delodajalca, saj ima zaposlenega svojega sina A.A. ml. Tožnik se je v spornem obdobju poleg registrirane dejavnosti ukvarjal z nakupi in prodajami rabljenih osebnih motornih vozil. Prihodkov in odhodkov ni evidentiral v poslovni dokumentaciji niti ni izkazal v oddanih davčnih obračunih. Davčni organ je iz registra motornih vozil in prometnih listin (evidenca MRVL) ugotovil, da ima A.A. kot fizična oseba večje število registriranih vozil. Tožnik je kupoval vozila, ki jih je registriral na svoje ime ter jih kmalu preprodal novim lastnikom. Pri opravljanju tožnikove neregistrirane dejavnosti je sodeloval tudi njegov sin A.A. ml. Nabav in prodaj, kjer se listine glasijo na tožnika, je bilo v letu 2007 devet, v letu 2008 dve in v letu 2009 ena. Kasneje se na kupoprodajnih listinah tožnik ne pojavlja več. Njegova udeležba je razvidna iz sklenjenih zavarovanj za avtomobilsko odgovornost (AO) pri različnih vozilih, in prenosih bonusov, kakor tudi iz drugih listin, kot jih navaja davčni organ. V letu 2008 je bil udeležen pri trgovanju dveh vozil, v letu 2009 pri trinajstih vozilih in v letu 2010 pri štirih vozilih. V zvezi z nakupi in prodajami vozil tožnik ni predložil nobene dokumentacije. Davčni organ navaja posamezna motorna vozila, ki so bila uradno registrirana na ime tožnika (tabela št.1) ter vozila, ki jih je glede na daljši čas dejansko imel v svoji lasti oz. za osebne potrebe (tabela št. 2). Davčni organ se sklicuje na ugotovitve DIN glede kršitve 3. člena ZPDZC ter na podatke glede oglaševanja prodaje vozil na portalu www.avto.net. Navaja podatke o sklenjenih avtomobilskih zavarovanjih tožnika (kot fizične osebe) pri Zavarovalnici C. d.d. in pri Zavarovalnici D. d.d. (tabela št. 3) za krajše obdobje, kar kaže, da so vozila bila namenjena nadaljnji prodaji. V primerih, ko se tožnik ne pojavlja več kot kupec in prodajalec, se tožnikovo trgovanje z motornimi vozili skriva v poslih in postopkih od nakupa vozila v tujini do uradne registracije vozila v RS ali pa v postopkih od prodaje vozila od enega lastnika na drugega, običajno preko komisionarja E.E. s.p. Na sistematično in kontinuirano opravljanje te dejavnosti kaže dejstvo, da je tožnik pri sklepanju zavarovanj za AO vseskozi prenašal bonuse iz ene zavarovalne police na drugo, pri predčasnih prekinitvah zavarovalnih polic zaradi prodaje vozila se mu premija poračunava na druga nova sklenjena AO zavarovanja. Izvajajo se vračila premij, nekatera tudi na račun A.A. ml. Davčni organ na straneh 56 do 59 obrazložitve izpodbijane odločbe navaja podatke, ki jih je pridobil za določena motorna vozila, med njimi tudi za vozila na ime tožnikove žene F.F. Gre za navidezne posle. Tožnik je vozila dejansko obvladoval in gospodaril z njimi, v poslovni dokumentaciji pa ima tudi določene račune glede vzdrževanja teh vozil. V tabelah 5, 6 in 7 je razvidna rekapitulacija po posameznih letih pri prodaji vozil, v trgovanju s katerimi je ugotovljena njegova udeležba. V tabelah 8, 9, 10 ter 11 so navedeni vrednostni podatki prodaje in trgovanja z vozili. Pripombe tožnika davčni organ kot neutemeljene zavrne (strani 68 do 77 obrazložitve izpodbijane odločbe).

3. Tožnik je z opravljanjem neregistrirane dejavnosti pri prodaji rabljenih motornih vozil opravljal obdavčen promet po Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1). Davčni organ navaja določbe členov 3, 6, 5, 33, 36, 41, 63, 77, 78, 88, 101, 104, 108 in 110 ZDDV-1 ter 2. člen Pravilnika o izvajanju ZDDV-1 (v nadaljevanju PZDDV-1), ki se nanje sklicuje. Navaja člene 5, 68, 74 in 128 Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2). Davčno osnovo za obračun DDV je ugotovil s cenitvijo. Izračunal je povprečno razliko v ceni (RVC) v letu 2007 v višini 2.972,44 EUR, kar je upošteval pri določanju davčne osnove. Obračun je razviden iz tabel 12, 13 in 14. Glede akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti se davčni organ sklicuje na določbe členov 4, 5, 6, 8 do 14, 15, 18, 46 in 68 Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) ter določbe členov 54 in 75 Zakona o gospodarskih družbah (v nadaljevanju ZGD-1). Sklicuje se tudi na člene 295 do 304 ZDavP-2. Gre za obdavčljive dohodke iz naslova opravljanja neodvisne (samostojne) dejavnosti nakupa in prodaje rabljenih motornih vozil pri tožniku. Davčni organ pojasni oceno verjetne davčne osnove in izračun povprečnega dobička v letu 2007 v višini 2.833,44 EUR za posamezno prodano motorno vozilo (stran 91 obrazložitve izpodbijane odločbe), kar je upošteval pri določanju verjetne davčne osnove za obračun akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti za leta 2007, 2008 in 2009 (tabela 15). Opravil je ponoven obračun akontacije dohodnine (tabele 16, 17, 18). Davčni organ je pojasnil obračun in plačevanje predhodnih akontacij davka od dohodkov iz dejavnosti v letih 2008, 2009 in 2010 (tabele 19, 20 in 21). Glede predlaganega zaslišanja tožnikovega sina A.A. ml., osebja zavarovalnic, registracijskih enot in dokazovanja z grafologom se je davčni organ opredelil na straneh 75 in 76 obrazložitve izpodbijane določbe in predlog zavrnil.

4. Tožena stranka se z odločitvijo strinja in sledi razlogom prvostopenjskega organa. Glede vztrajanja pri predlogu, da se zasliši kot priče ženo, sina, hčerko, zaposlene v zavarovalnicah in pooblaščenih družbah za registracijo, je prvostopenjski organ po presoji pritožbenega organa utemeljeno zavrnil, saj zgolj izpovedbe prič ne morejo nadomestiti listinskih dokazov, ki imajo v davčnem postopku prednost pred drugimi dokazili (stran 28 obrazložitve pritožbene odločbe).

5. Tožnik je vložil tožbo, v kateri izpodbija navedeno odločitev. Očita kršitev procesnega prava, napačno uporabo materialnega prava ter nepopolno in napačno ugotovljeno dejansko stanje. Očita enostransko ovrednotenje določenih dokazov ter navaja, da ni imel možnosti dokazovati drugače. Bistvenih dokazov v postopku organ ni izvedel. S tem je tožniku onemogočeno dokazovanje trditev, da z opravljanjem preprodaje rabljenih vozil ni imel ničesar. Tožnik je že v okviru pritožbenih navedb izrazil nestrinjanje glede opravljanega DIN, saj je pregled zajel obdobje štirih let, s čimer je prišlo do nedopustnih kršitev v tožnikovo škodo. Postopek inšpekcijskega nadzora zaradi kršitev določb ZPDZC, v okviru katerega je bila izdana odločba o prepovedi nadaljevanja opravljanja te dejavnosti, ni pravnomočno končan.

6. Napačno je stališče, da se tožnik ukvarja z dejavnostjo, ki je nima registrirane in sicer naj bi šlo za dejavnost nakupa in prodaje rabljenih motornih vozil, saj se tožnik s to dejavnostjo ne ukvarja in se tudi nikoli ni. Zaključki, da se je v letih 2007 do 2009 ukvarjal s trgovanjem z rabljenimi vozili, ki naj bi jih posedoval le krajši čas in potem prodal naprej, za njih pa je imel sklenjena avtomobilska zavarovanja in naj bi jih oglaševal na spletu, so nesprejemljivi. Gre za domačo uporabo vozil. Kolikor se je pri katerem od teh spornih vozil pojavilo tožnikovo ime, je to brez njegove vednosti ali privolitve. Sam nikoli ni bil za ta vozila pri nobenem komisionarju, še manj na zavarovalnici. Prav tako ni sklepal nobenega od poslov, ki naj bi ga povezovali s spornimi nakupi in prodajami vozil. Tožnika je mogoče povezati le z nekaterimi vozili v letu 2007, kar pa je pojasnil, saj je šlo za vozila, namenjena domači uporabi in je šlo za vozila, ki so se kupovala v okviru družine, ki šteje še ženo F.F., sina A.A. ml. in hči G.G. Ni šlo za večje število vozil, ampak če se vozila niso pokazala za sprejemljiva, sploh ker so bila rabljena, se je takšno vozilo prodalo in nabavilo drugo. Tožnik in njegovi družinski člani dejansko zamenjajo kar nekaj vozil, kar je popolno običajno. Glede vozil Audi A6, BMW 320 D, VW Pheaton 3.0 TDI navaja, da so bila nabavljena za tožnika in ženo oz. A.A. ml. Pri prodaji slednjega je žena kupila vozilo BMW 530, ki ni bilo brezhibno in sta ga morala pred uporabo popraviti. Šlo je za vozilo za svoje lastne potrebe, ki sta se ga nato odločila prodati v februarju 2009. Tožniku se očita sklepanje poslov, s katerimi nima ničesar. Splošno je znano, da je dokazovanje negativnih dejstev izjemno težko. Če se je kdo nepooblaščeno posluževal njegovega imena, bi bilo potrebno zaslišati A.A. ml., ki bi pojasnil situacijo. Predlaga zaslišanje hčere G.G. ter žene F.F. Pri Zavarovalnici C. d.d. in D. d.d. je potrebno dobiti vso dokumentacijo v smislu, ali je zaslediti tožnikov podpis. To je toliko bolj pomembno glede na ugotovitev davčnega organa, da naj bi šlo pri zavarovanjih za posle, ki jih je poleg lastnikov vozil opravljal A.A. ml., na katerega bančni račun naj bi se tudi izplačali viški oz. vračila premij. Brez podlage se v te posle meša tožnika. Povsem jasno je, da se je delalo mimo tožnikovega soglasja in vedenja pri zavarovalnicah ter pisalo na policah njegovo ime. Mišljen je bil njegov sin A.A. ml. Predlaga angažiranje grafologa in zaslišanje uslužbencev zavarovalnic. Navaja, da ni pooblastil sina A.A. ml. za kakršnekoli postopke pri zavarovalnicah. Uporaba podatkov tožnika še ne pomeni, da je tožnik pri teh poslih dejansko sodeloval. Kolikor so se ti posli sklepali s strani A.A. ml. poudarja, da se niso izvajali v okviru njegovega s.p., ker A.A. ml. kot njegov zaposleni nikoli ni imel takšnih nalog. Treba bi bilo izvesti dokaze tudi glede registracijskih organov in homologiranja vozil ter ugotoviti, ali se je kakršenkoli postopek v tej zvezi nanašal na tožnika.

7. Napačna je tudi odločitev glede višine odmerjenih davkov za posamezno obdobje. Brez podlage je postopanje davčnega organa, ko je za nekatere poslovne dogodke prodaje ter nakupe upošteval razliko v konkretnih zneskih, nato pa kljub konkretnim podatkom, s katerimi je sicer poprej vseskozi razpolagal, za leto 2009 kar povprečno in pavšalno izvedel odmero davka. Davčni organ je ravnal arbitrarno, nekonsistentno in v škodo tožnika. V letu 2009 je šlo za popolnoma različne tipe vozil z različno ohranjenostjo in zelo različnimi značilnostmi vsakega vozila, za katere tožnik tako in tako ne ve popolnoma ničesar, in je vse kar ve prebral iz prejetega zapisnika in odločbe prve stopnje. Davčni organ je tožniku enostavno odmeril in naložil plačilo DDV in davek od dejavnosti v imaginarnem znesku, brez vsakršnega konkretnega odmerjanja in konkretnega izračuna. Upoštevati bi moral dejstvo, da se je avtomobilski trg v letu 2008 in naprej v letu 2009 popolnoma sesul glede na veliko gospodarsko krizo. Ne more biti primerljiv z obdobjem pred 2008, ko je šlo za obdobje močne gospodarske rasti. V letu 2008, in še posebej v letu 2009, je prišlo do močnega upada prodaje samih vozil, sploh rabljenih, saj je bilo pri novih vozilih uvedeno subvencioniranje in vzpodbujanje prodaje novih vozil. Tožena stranka je imela vse konkretne številke in konkretne podatke tudi za leto 2009, ki jih ni uporabila in v škodo tožnika odmerila po svoji volji davek brez vsakršne osnove. Ni sprejemljiva na novo določena davčna osnova za leto 2009, glede obeh vrst davkov. Tožnik predlaga, da sodišče po opravljeni glavni obravnavi izpodbijano odločbo in odločbo tožene stranke razveljavi oz. odpravi (pravilno: odpravi) in toženi stranki naloži povrnitev stroškov postopka z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

8. V odgovoru na tožbo tožena stranka v celoti prereka tožbene navedbe tožnika in vztraja pri razlogih iz obrazložitev upravnih odločb. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

9. Upravno sodišče Republike Slovenije je s sodbo I U 459/2013-7 z dne 1. 4. 2014 tožbo kot neutemeljeno zavrnilo. Vrhovno sodišče RS je s sklepom X Ips 233/2014 z dne 3. 3. 2016 sodbo Upravnega sodišča RS I U 459/2013 z dne 1. 4. 2014 razveljavilo in zadevo vrnilo temu sodišču v novo sojenje, odločitev o stroških pa pridržalo za končno odločitev. Iz sklepa VS RS izhaja, da sodišče prve stopnje vnaprejšnje dokazne ocene predlaganih dokazov tožnika ni izčrpno in prepričljivo argumentiralo, zakaj predlagani dokazi ne bi vplivali na odločitev, niti ni navedlo kakšnih drugih sprejemljivih razlogov za zavrnitev dokaznih predlogov (točka 15 sklepa navedenega VS RS) ter sodišču prve stopnje v novem sojenju naložilo, da bo moralo oceniti, ali za izvedbo dokazov, ki jih je predlagal tožnik, obstajajo kakšni sprejemljivi zadržki, in to obrazložiti.

10. Tožba ni utemeljena.

11. Izpodbijana odločba je po presoji sodišča pravilna in skladna z zakonom, na katerega se sklicuje. Sodišče se strinja tudi z razlogi, s katerimi odločitev v pravnem in dejanskem pogledu utemelji davčni organ in z razlogi, s katerimi pritožbene ugovore zavrne tožena stranka. Tožbene navedbe, ugovori in dokazni predlogi so po vsebini enaki tistim, ki jih je tožnik uveljavljal v pritožbi in v postopku pred izdajo izpodbijane odločbe. Sodišče se zato sklicuje na razloge obeh odločb in jih v celoti ponovno ne navaja (drugi odstavek 71. člena ZUS-1). Davčni organ prve stopnje se po presoji sodišča (pravilno) izreče o vseh navedbah, ki jih je v postopku podal tožnik, v odločbi druge stopnje pa je odgovorjeno na vse tožnikove pritožbene ugovore.

12. V obravnavani zadevi je prvostopenjski organ na podlagi ugotovitev, ki jih podrobno navaja v obrazložitvi svoje odločitve po mnenju sodišča utemeljeno zaključil, da se je tožnik ukvarjal z nakupi in prodajami rabljenih osebnih motornih vozil in da prihodkov in odhodkov iz tega naslova ni evidentiral v svojih poslovnih knjigah za sporno obdobje, niti jih ni izkazal v oddanih davčnih obračunih. Davčni organ je pri vsakem posameznem vozilu natančno pojasnil, na kakšen način je bilo vozilo nabavljeno, kako je bilo vozilo zavarovano, pojasnil kdo je registriral vozilo, kako je bila opravljena homologacija in kako je bilo vozilo naprej preprodano drugim fizičnim osebam, novim lastnikom. Iz opisanega dejanskega stanja natančno izhaja, na kakšen način je tožnik kupoval vozila, ki jih je registriral na svoje ime in za katere davčni organ utemeljeno ugotavlja, da jih ni nabavljal za svoje potrebe. Za devet vozil v letu 2007, za dve v letu 2008 ter za eno v letu 2009 iz dokumentov izhaja, da se vse listine o nakupu in prodaji vozil glasijo na tožnikovo ime. Sodišče ne dvomi, da je šlo v teh primerih za opravljanje neregistrirane dejavnosti preprodaje motornih vozil tožnika, saj je razvidno, da je tožnik vozila že po kratkem časovnem obdobju prodal naprej drugim fizičnim osebam.

13. Sodišče sledi tudi razlogom davčnega organa, ki slonijo na izvedenem dokaznem postopku, v katerem so ugotovljene številne okoliščine, ki kažejo na dejansko sodelovanje tožnika pri nabavah in prodaji spornih vozil oziroma njihovo „obvladovanje“, tudi v primerih, ko listine o nabavi in prodaji niso bile napisane direktno na tožnika. Davčni organ je podrobno pojasnil, na kakšen način je tožnik obvladoval posel v zvezi z vozili v teh primerih, saj ugotavlja, da je bil tožnik udeležen pri sklenjenih zavarovanjih za avtomobilsko zavarovanje za navedena vozila in prenosih bonusov zavarovanja iz enega na drugo vozilo. Sodelovanje tožnika je razvidno tudi iz drugih opravil v zvezi s spornimi vozili, kar izhaja iz različnih listin, npr. nakupov preizkusnih tablic, listin v postopku homologacij, oglaševanj za prodajo ipd. Dokumentacija je bila pridobljena od različnih pravnih subjektov, pred katerimi je tožnik samostojno nastopal. Tako je glede sklepanja zavarovanj npr. na zavarovalnih policah tožnik naveden kot zavarovalec - sklenitelj zavarovanja oz. oseba, na vlogo katere se je začel postopek. Njegovo sodelovanje je razvidno tudi iz pisnih navedb kupcev, izjav prijateljev ipd.. Davčni organ je pri vsakem vozilu pojasnil, na kakšen način je bil tožnik udeležen pri trgovanju z vozilom. Pojasnjeni so razlogi, zakaj davčni organ ocenjuje, da je tožnik obvladoval tudi vozili, ki sta bili vpisani v evidenci MRVL na ime tožnikove žene. Sodišče se z dokazno oceno davčnega organa strinja. Davčni organ pa je te okoliščine ugotavljal po uradni dolžnosti in ni samo postavil domneve, ki bi jo moral tožnik kot davčni zavezanec na podlagi obrnjenega davčnega bremena izpodbiti (drugi odstavek 76. člena ZDavP-2).

14. Iz dejanskega stanja izhaja, da je v primerih, kjer tožnik ni bil direktno imenovan v kupoprodajnih listinah, šlo za rabljena osebna motorna vozila višjega cenovnega razreda. Tožnik se s svojimi sklenjenimi zavarovanji za avtomobilsko odgovornost (AO) pri navedenih vozilih pojavlja v obdobju, ki sovpada glede na čas od nakupa vozila v tujini pri tujem prodajalcu do datuma prve uradne registracije tega vozila v RS v registru motornih vozil - evidenci MRVL. Poleg sklenjenih zavarovanj je ugotovljeno tožnikovo sodelovanje in udeležba v poslih z motornimi vozili pri postopkih homologacije, kjer se pojavlja v listinah (vlogah), kjer je ročno dopisana mobilna številka tožnika, ki pripada tožniku kot poslovnemu subjektu in ročni dopisi imena in priimka tožnika. Zato so tožnikovi očitki, da je brez njegove vednosti te listine podpisoval njegov sin, ki za ni imel pooblastila, protispisni in na drugačno odločitev ne morejo vplivati, kot je pravilno pojasnil že prvostopenjski davčni organ. Tožnik se pojavlja v postopkih oglaševanja na spletnih avtomobilskih portalih in ne njegov sin. Pojavlja pa se tudi v pisnih navedbah kupcev vozil, ki pojasnjujejo s kom so pri nakupu svojega vozila sodelovali. Res se nekateri sklicujejo, da so poznali le A.A. ml. in ne direktno tožnika, kar pa ne pomeni, da je bilo tožnikovo obvladovanje poslov manjše, saj je bil sin pri njemu zaposlen. Tožnikova dejavnost kot dejavnost poslovnega subjekta pa je razvidna tudi iz navedb kupcev in oseb, katerim naj bi pomagal pri prevozih s svojo vlečno prikolico, pri preizkusnih tablicah ipd.. Ob vsem tem pa jih večina ne zna pojasniti, zakaj je tožnik za njihova lastna vozila sklenil in plačal zavarovanje v svojem imenu in za svoj račun ter se pred zavarovalnico izkazoval večinoma kot lastnik njihovega vozila (primer lastništvo X., Y., Z., Ž., W.). Po navedbah slednjih, naj bi sami prodajali vozila, navedbe kupcev teh vozil pa izkazujejo nasprotno. Med drugim tudi, da so bili pri ogledu in nakupu vozil nekateri kupci v stiku z A.A. s številko mobilnega telefona 041 515 345, nasprotne pa so izjave glede kraja prevzema vozila, glede pogajanja, plačanih ar itd.. Iz dejanskega stanja tudi izhaja, da je večina prenosov lastništva nad vozili bila pri komisionarju E.E. s.p., ki pa ni izvajal nobenih dejanskih komisijskih poslov, temveč le listinski prepis vozila. Izdal je le komisijsko pogodbo in račun o prodaji vozila. V večini primerov vozil sploh ni videl. Listine je izpisal po danih navodilih udeležencev in ni preverjal, niti določal prodajne cene ter ni sodeloval pri plačilih vozil. Iz izjav končnih kupcev, fizičnih oseb, pa je razvidno, da so mnogi vozila našli na spletu v objavljenih oglasih vozil za prodajo. Pogosto se kot kontaktna oseba navaja A.A. z isto mobilno številko. Iz izjav končnih kupcev-fizičnih oseb, ki so trgovali s tožnikom, izhaja, da so vozila plačali z gotovino in da nimajo nobenega potrdila o prejemu kupnine s strani prodajalca (npr. blagajniški prejemek).

15. Glede na predhodno navedeno sodišče ne more sledi tožnikovim ugovorom, ki trdi, da ni podlage za ugotovitev, da je v spornem obdobju opravljal obdavčljivo dejavnost preprodaje motornih vozil, iz katere je prejemal prihodke, ki jih ni prijavil za obračun davka iz dejavnosti. Sodišče glede na povedano tudi ne more slediti kot resničnim tožnikovim ugovorom, da o spornih vozilih ne ve ničesar in da se je njegovo ime pojavilo brez njegove privolitve, ker sam naj bi nikoli ne bil pri nobenem komisionarju, zavarovalnici ipd.. Takšna trditev je protispisna. Iz dokumentov in listin, ki se nahajajo v upravnih spisih, in ki se nanje sklicuje davčni organ, izhaja, da je bil tožnik udeležen v poslovanju s spornimi vozili kot nosilec dejavnosti s.p., njegov sin A.A. ml., ki je pri njemu uradno zaposlen, pa kot njegov zaposlenec oz. povezana oseba. V konkretnem primeru sodišče ne dvomi v pravilno dokazno oceno davčnega organa, da je slednji, glede na način dela, opravljal posle v imenu tožnika. Tako izhaja tudi iz izjav posameznih kupcev, ki jih davčni organ navaja v svoji obrazložitvi. V zadevi tudi ni sporno, da je v dokumentaciji navedena mobilna številka, ki pripada tožniku oz. poslovnemu subjektu, ki ga tožnik predstavlja, zato tožnikovi ugovori, da ni nikjer kakršenkoli podatek, ki bi bil povezan s tožnikom, ne drži.

16. Davčni organ je tudi natančno pojasnil, na kakšen način je dobil podatke s strani zavarovalnice C. d.d. in D. d.d. in da iz teh podatkov izhaja, da je tožnik, z davčno številko tožnika (...), sklenil zavarovanja za avtomobilsko odgovornost (AO) pri vozilih, ki so navedeni (tabela št. 3). Šlo je za zavarovanja, ki so bila sklenjena za krajše zavarovalno obdobje. V zavarovalnem poslu se je zavarovalnici tožnik v večini primerov izkazoval kot sklenitelj, zavarovalec in istočasno kot zavarovanec - lastnik oz. kot oseba, katere premoženjski interes je zavarovan. Iz podatkov o sklenjenih zavarovanjih je razvidno, da je tožnik kot fizična oseba sklepal krajša zavarovanja za posamezna vozila v trajanju od 10 do največ 45 dni. Pravilno je davčni organ razlagal določbe teh zavarovalnih pogodb in sklenjenih zavarovalnih polic, izjave tožnika glede prenosov bonusov, kopij predhodnih polic, ki pripadajo osnovni polici, zahtevkov in izjav tožnika glede vračila poračuna zavarovalnih premij pri prodaji vozil. Iz navedenih dokumentov izhaja, da se je tožnik v postopku pred zavarovalnico identificiral in izkazal kot stranka - lastnik vozila, kot pravilno ugotavlja davčni organ. Nastopal je kot zavarovanec in ga je tudi zavarovalnica definirala kot lastnika vozila.

17. Po povedanem je navajanje tožnika, da ni podpisa ali drugih podatkov, ki bi bili neposredno povezani z njim, protispisno. Kolikor pa tožnik s tem zatrjuje, da je posle opravljal A.A. ml., na katerega bančni račun naj bi se v nekaterih primerih npr. izplačali viški oz. vračila premij, pa sodišče njegov ugovor kot neutemeljen zavrača, saj se dokumenti, ki jih navaja davčni organ, glasijo na tožnika (s.p.) in ne na A.A. ml. Slednji je pri tožniku delal kot njegov zaposlenec in opravljal določena operativna dela v zvezi s temi vozili, in sicer jih je glede na listinske dokumente in okoliščine, ki jih je davčni organ podrobno opisal, tudi po presoji sodišča opravljal v imenu in za račun tožnika. Zatrjevanje tožnika, da o teh avtomobilih ne ve popolnoma nič, je v nasprotju ugotovitvami davčnega organa, ki med drugim navaja okoliščine, iz katerih izhaja, da je tožnik bil s tem seznanjen (stran 54 obrazložitve izpodbijane odločbe). Te okoliščine so npr. uporaba tožnikove vlečne prikolice za prevoz vozil, fizična prisotnost nekaterih vozil na naslovu prebivališča (tožnik in sin prebivata na istem naslovu), klici in obiski kupcev v zvezi z oglaševanimi vozili na domačem naslovu, stiki s kupci, ki jih je zaposlenec opravljal v dopoldanskem in popoldanskem času (med svojim rednim delovnim časom, ipd.). Na ime tožnika sta med drugim izdani npr. izdani potrdili za preizkusno vožnjo (pri vozilu zap. št. 1 in 3 - tabela št. 1). Iz ugotovitvenega postopka izhaja povezanost tožnika tudi s preostalimi preizkusnimi tablicami, saj je sklenjeno AO obvezen pogoj za izdajo potrdila o preizkusni vožnji in izdajo preizkusnih tablic. Posledično so bila vsa tožnikova kratkotrajna zavarovanja AO sklenjena z namenom pridobitve potrdil za poskusno vožnjo zaradi premikov posameznega, še ne registriranega vozila, kot pravilno ugotavlja davčni organ. Dejstvo je tudi, da je dokumentacija oz. listine, ki se glasijo na tožnika, pridobljena od različnih pravnih oseb. Iz vseh listin pa izhaja enako in sicer da je v teh postopkih pri zavarovalnicah tožnik (s.p.) samostojno nastopal. Po povedanem tožnik torej v postopku ni izkazal, da gre za „domačo“ uporabo spornih vozil. Davčni organ je pojasnil, da je domača raba izkazana, glede na trajanje lastništva za 14 vozil, traktor in vlečno prikolico (ki so navedena na tabeli 2), ki jih ima tožnik v lasti. To pa ne velja za ostala vozila, ki so predmet tega postopka, ki jih je tožnik preprodajal.

18. Neutemeljeni so tudi očitki glede načina in postopka ugotovitve davčne osnove po 68. členu ZDavP-2. Po navedeni določbi davčni organ lahko predmet obdavčitve ugotovi s cenitvijo in na tej podlagi odmeri davek med drugim, če zavezanec za davek ne vloži davčne napovedi ali ne predloži obračuna davka davčnemu organu; fizična oseba ne napove dohodkov; ugotovi, da temelji davčna napoved oz. obračun davka na neresničnih ali nepravilnih podatkih. Po presoji sodišča so v obravnavanem primeru podani pogoji za pristop davčnega organa k oceni davčne osnove tako po prvi, drugi kot tudi po tretji alineji prvega odstavka 68. člena ZDavP-2. Iz dejanskega stanja namreč izhaja, da tožnik ni prijavil obveznosti za obračun in plačilo DDV iz naslova opravljanja neregistrirane dejavnosti preprodaje motornih vozil kot obdavčen promet za leta 2007, 2008 in 2009 in tudi ni napovedal svojih dohodkov iz tega naslova, o čemer tudi ni vodil evidenc.

19. Davčni organ je obrazložil način izračuna davčne osnove in pojasnil metodologijo ugotavljanja verjetne davčne osnove. Davčna osnova je po mnenju sodišča ugotovljena na način, ki ga je mogoče preizkusiti. Sama metodologija cenitve pa je prepuščena davčnemu organu. Davčni organ lahko po tretjem odstavku 68. člena ZDavP-2 v primeru, če mu je poznan del prihodkov ali del odhodkov, določi verjetno davčno osnova na podlagi uradnih podatkov in podatkov, ki jih davčni organ zbere v ugotovitvenem postopku v zvezi z zavezancem za davek.

20. Davčni organ je v obravnavanem primeru pojasnil, iz katerih podatkov je izhajal in na kakšen način je izračunal davčno osnovo za DDV za leta 2007, 2008 in 2009. Pri tem je izhajal iz podatkov listin in drugih dokazov, ki jih je v postopku DIN pridobil sam in poslovne dokumentacije, ki jo je tožnik predložil na vpogled za svojo registrirano dejavnost. Pri tem je pravilno uporabil določbe 102. člena in 104. člena ZDDV-1 oz. podlago za obračuna DDV. Upošteval je, da je tožnik deloval kot preprodajalec in pri prodajah realiziral svojo razliko v ceni (RVC), od katere pa DDV ni obračunal. Davčni organ je izhajal iz vrednostih podatkov tožnikove prodaje rabljenih motornih vozil v letu 2007. Te podatke je uporabil kot osnovo za vsako posamezno vozilo, s katerim je tožnik trgoval v letih 2008 in 2009, pri katerih ni listinsko izkazan. Pri določanju oz. oceni davčne osnove za obračun DDV za vsako posamezno vozilo, kjer se kupoprodajne listine direktno ne glasijo na tožnika (tabele št. 12 in 13), je upošteval povprečno RVC- razliko v ceni, doseženo v letu 2007 za eno vozilo, ki jo je izračunal v višini 2.972,44 EUR (tabela št. 8)

21. Pravilno je davčni organ uporabil tudi materialne določbe ZDoh-2 glede akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti za sporna obdobja (48. člen ZDoh-2) ter določbe Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO-2) glede davčne osnove. Davčni organ je prihodke in odhodke iz naslova neregistrirane dejavnosti ocenil na podlagi podatkov in listin, ki jih je davčni organi pridobil v postopku DIN za obdobje od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2009. Tožnik v zvezi z neregistrirano dejavnostjo preprodaje motornih vozil ni predložil nobene dokumentacije. V zvezi z nakupi in prodajo rabljenih motornih vozil, ki se glasijo na tožnika, je upošteval dejansko zneske na teh listinah. Enako tudi v primeru, ko so se kupoprodajne listine glasile na ime tožnikove žene in hčere. V ostalih primerih (str. 90 obrazložitve izpodbijane odločbe) je davčni organ pri oceni davčne osnove izhajal iz tožnikovih vrednostnih podatkov preprodaje za leto 2007 ter izračunal povprečni dobiček v višini 2.833,44 EUR za posamezno prodano vozilo. Slednje je upošteval pri določanju davčne osnove (tabela številka 15). Glede odhodkovne strani v zvezi z neregistrirano dejavnostjo pa je upošteval podatke iz listin, ki se glasijo na ime tožnika, kar je pojasnil in je tudi po mnenju sodišča pravilno.

22. V obravnavani zadevi tožnikovi očitki, da ugotovljena davčna osnova za leto 2009 ni utemeljena, po povedanem niso pravilni. Pri oceni davčne osnove gre za ugotovitveni postopek, v katerem se ugotovijo dejstva, ki omogočajo davčnemu organu določiti verjetno davčno osnovo (drugi odstavek 68. člena ZDavP-2). Cilj davčnega organa je torej, da se čim bolj približa dejanskemu poslovnemu izidu, pri čemer pa mora raziskati in upoštevati vsa tista dejstva, ki so merodajna za verjetno davčno osnovo, ki so po mnenju sodišča v obravnavanem primeru upoštevana in pojasnjena na način, da jih je mogoče preizkusiti. Z oceno določena davčna osnova se po šestem odstavku 68. člena ZDavP-2 zniža, če zavezanec za davek dokaže, da je nižja. Tožnik takih dokazov, na podlagi katerih bi se davčna osnova znižala, v postopku ni ponudil oz. ni predložil utemeljenih razlogov za znižanje tako ugotovljene davčne osnove. Sklicevanje na drugačne trende avtomobilskega trga v letu 2009 oz. na upad prodaje rabljenih motornih vozil, ter da je šlo za drugačne modele vozil kot v letu 2007, na drugačno odločitev v obravnavanem primeru ne vpliva. Kolikor tožnik s tem izpodbija samo metodologijo cenitve, pa sodišče takšen očitek kot neutemeljen zavrača, saj je izbira metodologije v pristojnosti davčnega organa. Davčni organ je pojasnil, zakaj je pri oceni davčne osnove za leti 2008 in 2009 uporabil povprečno doseženo razliko v ceni - RVC oz. povprečni dobiček v letu 2007. Davčni organ ni imel drugih podatkov za navedeno obdobje pri tožniku, iz katerih bi lahko izhajal. Tožnik pa drugačnih podatkov tudi ni predložil in jih ne zatrjuje. Tudi v letih 2008 in 2009 v svojih poslovnih knjigah ni vodil evidence glede tega. Tožnik pa je bil seznanjen ne le z rezultati cenitve predmeta obdavčitve, temveč tudi z izhodišči in uporabljeno metodologijo, ki jo je moč preizkusiti, zato sodišče njegove očitki, da gre za „imaginarno, povprečno oz. pavšalno vrednost“ kot neutemeljene zavrača.

23. Neutemeljeni so tudi očitki tožnika, da je presežen dovoljen časovni obseg DIN v konkretnem primeru. Po 133. členu ZDavP-2 je DIN dopusten do zastaranja pravice do odmere davka, ta pa v konkretnem primeru ni zastarala. Po tretjem odstavku 133. člena ZDavP-2 obsega DIN pri fizičnih osebah, ki opravljajo dejavnost, tako kot v obravnavanem primeru, največ tri predhodna davčna obdobja, če gre za davčno obdobje, ki je enako koledarskemu oz. poslovnemu letu, oz. največ 36 mesecev, če gre za koledarsko obdobje, ki ni enako koledarskemu oz. poslovnemu mesecu. V obravnavanem primeru je bil DIN opravljen za obdobja 1. 1. 2007 do 31. 12. 2009, kar je v okviru navedene zakonske določbe.

24. Po presoji sodišča v postopku niso bila kršena pravila postopka, kot meni tožnik. Tožnik je v postopku sodeloval in je imel možnost, da se izjavi o vseh relevantnih okoliščinah, ki jih je ugotovil davčni organ. O ugotovitvah je bil sestavljen zapisnik in tožnik je podal pripombe, ki jih je davčni organ povzel tudi v obrazložitvi izpodbijane odločbe (strani 68 do 72 obrazložitve) in nanje odgovoril (strani 72 do 77 obrazložitve). Davčni organ je v postopku zavrnil predlagane dokaze z zaslišanjem raznih oseb (tožnikove žene in hčere ter osebja zavarovalnic in registracijskih enot, med drugim tudi zaslišanje tožnikovega sina A.A. ml., ki je bil pri tožniku zaposlen) in dokaz z grafologom. Davčni organ je razloge za zavrnitev pojasnil že v zapisniku o DIN (strani 51 do 54 zapisnika)(1) in tudi v obrazložitvi izpodbijane odločbe (strani 75 in 76 obrazložitve). Med drugim davčni organ navaja, da ustne izjave ne morejo zmanjšati dokazne moči in verodostojnosti pridobljenih listinskih dokazov. Davčni organ je pravilno upošteval dokazna pravila, ki veljajo v davčnem postopku, ki kot podlago za odločitev prednostno napotujejo na podatke in listine. Slednje je davčni organ uradno pridobil od zavarovalnih hiš ter drugih pravnih oseb, kot jih navaja. Iz njih pa izhaja, da so glasili na tožnika. Pri teh subjektih pa se identiteta stranke redno ugotavlja in preverja. Iz teh podatkov tudi izhaja, da so postopki vodeni na zahtevo tožnika. Do predlaganih dokaznih predlogov se je opredelila tudi toženka, po presoji sodišča pravilno (stran 28 obrazložitve pritožbene odločbe).

25. Tožnik tudi v tožbi predlaga iste dokaze: zaslišanje istih oseb, med drugim A.A. ml, G.G., F.F. oz. vse (že) predlagane dokaze v upravnem postopku, ki so bili v upravnem postopku obrazloženo in po presoji sodišča utemeljeno zavrnjeni. Tožnik v tožbi navaja, da se edino na takšen način lahko ugotovi pravno relevantne okoliščine. Katere so te okoliščine in kaj naj bi posamezne priče relevantnega izjavile, pa tožnik v tožbi ne pojasni (stran 7 tožbe), ob tem, da tožnik samih razlogih zavrnitve zaslišanja predlaganih prič, razen ponavljanja že v upravnem postopku navedenega, da o avtomobilih ni nič vedel, konkretneje ne izpodbija. Kolikor se to nanaša na razloge, da je posle opravljal lahko „kvečjemu“ njegov sin A.A. ml, sta na to njegovo trditev po presoji sodišča pravilno odgovorila že organ prve stopnje in toženka. Sodišče se z njuno razlago strinja. Iz predloženih upravnih spisov namreč sledi nasprotno, da je davčni organ izvedel in ocenil vse predložene listinske dokaze in na njihovi podlagi tudi po presoji sodišča utemeljeno sklenil, da je tožnik (s.p.) opravljal neregistrirano dejavnost preprodaje rabljenih motornih vozil kot obdavčen promet. Oba upravna organa sta po presoji sodišča pravilno pojasnila, zakaj ocenjujeta, da poslovanje nekaterih kupcev s tožnikovim sinom, ki je bil zaposlen v tožnikovem podjetju, in je imel tudi dostop do službenega telefona (katerega številka je navedena na nekaterih listinah), štejeta kot aktivnosti tožnika, saj iz dokumentov izhaja, da jih je opravljal kot zaposlenec v imenu in za račun tožnika. Tožnikovi razlogi, da o tem ni nič vedel, pa so tudi protispisni (glej točko 17. obrazložitve te sodbe).

26. Iz ustaljene sodne prakse VS RS v primerljivih davčnih zadevah, kot je obravnavana, izhaja stališče, da je glede zavrnitve dokaznih predlogov s strani sodišča, ustrezna obrazložitev sodišča tudi s sklicevanjem na odločbe upravnih organov (drugi odstavek 71. člena ZUS-1).(2) Iz tega razloga se sodišče sklicuje glede dokaznih predlogov tožnika v upravnem sporu na odločbi upravnih organov (točka 11 obrazložitve te sodbe). Pri tem sodišče še navaja, da predlagani dokazi z zaslišanjem prič v primeru, kot je obravnavani, ko relevantna dejstva izhajajo iz listin, ki jih je davčni organ pridobil v postopku, niso potrebni in niso primerni za ugotovitev določenega dejstva, ki izhaja iz listin, ki jih je davčni organ pridobil v postopku in da tudi pravila dokazovanja v davčni zadevah po ZDavP-2 prvenstveno napotujejo na listine (77. člen ZDavP-2)(3).

27. Po presoji sodišča glede na povedano v obravnavani zadevi tudi ne gre za to, da naj bi sodišče vnaprej predvidelo, kakšen bi bil rezultat izvedbe predlaganih dokazov tožnika in da tega ni izčrpno in prepričljivo argumentiralo, kot npr. izhaja iz sodbe VS RS I Ips 1639/2010 z dne 9. 1. 2014(4), ki se nanjo sklicuje VS RS v sklepu X Ips 233/2014 z dne 3. 3. 2016. Omenjena sodba pa se nanaša na dokazni postopek v kazenskem postopku in izvajanje dokazov v korist obdolženca, enako kot ustavno sodna praksa, ki je v tej sodbi navedena(5) in ki se nanaša na pravice (procesna jamstva) v kazenskem postopku(6). V obravnavani zadevi pa ne gre za kazensko zadevo, zato po presoji sodišča primerjava s pravili dokaznega postopka v kazenskem postopku pomeni odstop od dosedanje sodne prakse VS RS v primerljivih davčnih zadevah odmere davka, česar pa VS RS v sklepu X Ips 233/2014 ne pojasni.

28. Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, sodišče pa v postopku tudi ni našlo kršitev, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti, je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

29. Sodišče je v zadevi odločilo brez glavne obravnave, ker so bili relevantni dokazi izvedeni in pravilno presojeni že v postopku izdaje izpodbijane odločbe (59. člen v zvezi z drugim odstavkom 51. člena ZUS-1).

30. Izrek o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem vsaka stranka trpi svoje stroške, če sodišče tožbo zavrne.

------------

opomba (1) : „ ...V postopku je ugotovljeno, da je A.A. – mlajši sin zavezanca in hkrati tudi njegov zaposleni delavec, torej gre za družinsko in poslovno povezanost z zavezancem, prav tako gre za odvisno razmerje delodajalec – delojemalec. Oba imata stalno prebivališče na skupnem naslovu ..., ki je hkrati tudi naslov sedeža dejavnosti zavezanca. Obstaja verjetnost vplivanja zavezanca na sina in verjetnost medsebojnega dogovarjanja in usklajevanja glede njune opredelitve do opravljanja dejavnosti preprodaje motornih vozil. Zaslišanje sina kot dokazno sredstvo, bi imelo relativno majhno dokazno vrednost (pogojeno, odvisno), ki pa nikakor ne bi odtehtalo dokazne moči drugih v postopku pridobljenih in izvedenih dokazov – predvsem tudi listinskih ne. Davčni organ je v postopku ugotovil, da je A.A. mlajši opravljal določena operativna dela v zvezi s temi vozili, vendar glede na listinske dokaze, glede na druge dokaze in opisane okoliščine v postopku, jih je opravljal v imenu in za račun zavezanca. Okoliščine prav tako napotujejo, da ne vzdrži zavezančeva trditev, da o teh avtih ne ve popolnoma nič...“ (stran 53 zapisnika).

opomba (2) : Tako npr. izhaja iz sodbe VS RS X Ips 152/2014 z dne 3. marca 2016 (točka 14), da je sodišče prve stopnje zavrnitev zaslišanja predlaganih prič ustrezno obrazložilo s sklicevanjem na odločbe upravnih organov.

opomba (3) : Če ta zakon ali zakon o obdavčenju ne določa drugače, dokazuje zavezanec za davek svoje trditve v davčnem postopku praviloma s pisno dokumentacijo ter poslovnimi knjigami in evidencami, ki jih vodi v skladu s tem zakonom ali zakonom o obdavčenju, lahko pa predlaga tudi izvedbo dokazov z drugimi dokaznimi sredstvi.

opomba (4) : „...Po (ustavno)sodni praksi vnaprejšnja dokazna ocena ni vselej izključena, vendar pa mora sodišče v takem primeru izčrpno in prepričljivo argumentirati zakaj tak dokaz ne bi vplival na odločitev. Sodišče v takem primeru mora izhajati iz predpostavke, da bi predlagani dokazi uspeli (torej potrdili tezo predlagatelja), ne glede na to pa bi sodišče glede na prepričljivosti ostalih dokazov odločilo enako kot je. Povedano drugače, pravica do izvajanja dokazov v korist obrambe ni kršena, če sodišče zavrne dokazni predlog, če so drugi, pred tem izvedeni dokazi, za to sodišče dovolj prepričljivi, da njegovega prepričanja ne bi mogel spremeniti niti predlagani dokaz, ki torej ni bil uspešen... “ (sodba VS RS I Ips 1639/2010, točka 11).

opomba (5) : Odločbi Ustavnega sodišča RS : Up-83/05, Up -203/97.

opomba (6) : Pravica do izvajanja dokazov v korist obdolženca (tretja alineja 29. člena USR), načelo zakonitosti v kazenskem pravu (28. člen URS).

Datum zadnje spremembe:

23.08.2016

Podobni dokumenti:

• UPRS sodba I U 1716/2015
• UPRS sodba I U 1968/2014
• UPRS sodba I U 1025/2015