UPRS Sodba I U 1105/2019-10

Jedro

Davčno rezidenstvo se na podlagi točke 5 prvega 6. člena ZDoh-2 presoja ob upoštevanju stopnje posameznikovih osebnih in ekonomskih interesov tako v Sloveniji, kot tudi v tujini. Če je posameznikovo središče osebnih in ekonomskih interesov pretežno v Sloveniji, velja takšen posameznik za davčnega zavezanca iz Slovenije. Pri presoji rezidenstva se tako upošteva način, kako si posameznik organizira osebni in ekonomski del življenja, vključno z obsegom in načinom njegovega udejstvovanja v družabnem življenju.

Izrek

I. Tožbi se ugodi, odločba Finančne uprave Republike Slovenije DT 4218-12632/2016-13 z dne 3. 12. 2018 se odpravi in zadeva vrne temu organu v ponoven postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške tega postopka v znesku 347,70 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju davčni, prvostopenjski, tudi finančni organ) odločila, da se tožnik v skladu z Zakonom o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) od 1. 1. 2014 dalje šteje za rezidenta Slovenije. Tožnik trpi stroške tega postopka. Davčnemu organu posebni stroški niso nastali.

2. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je davčni organ v postopku ugotovil, da tožnik izpolnjuje pogoje iz 5. točke 6. člena ZDoh-2 in sicer, da ima v Sloveniji središče svojih osebnih interesov. Posameznik pa se šteje za rezidenta Slovenije, če izpolnjuje katerikoli pogoj iz 6. člena Ddoh-2. Iz uradnih evidenc je bilo razvidno, da je imel tožnik v Sloveniji prijavljeno začasno prebivališče do 26. 10. 2009, sedaj pa ima prebivališče v Italiji. V Sloveniji prejema slovensko pokojnino. Tožnikova zakonska partnerka A.A. (v nadaljevanju tožnikova žena) ima v Sloveniji prijavljeno stalno prebivališče od 20. 7. 2009 dalje. Iz uradnih evidenc je razvidno, da ima tožnik v Sloveniji v lasti nepremičnino in odprt bančni račun.

3. Tožnika je davčni organ 25. 10. 2017 pozval, da naj uredi svoj rezidentski status, saj je bilo iz uradnih evidenc razvidno, da ima tožnik središče svojih osebnih interesov v Sloveniji, ker ima v Sloveniji prijavljeno stalno prebivališče njegova žena. Tožnik je 15. 11. 2017 odgovoril, da ne izpolnjuje nobenega od pogojev iz 6. člena ZDoh-2. Njegovi ekonomski interesi so pretežno v Italiji in da je v Sloveniji prisoten manj kot 183 dni na leto. Tožnika je davčni organ 29. 8. 2018 ponovno pozval, naj predloži dokazila o obstoju močnejših ekonomskih in osebnih v tujini. Iz tožnikove vloge z dne 22. 9. 2018 izhajajo navedbe, da je 2015 odtujil garažo, katere lastnih je bil in se je nahajala v Sloveniji. Res prejema slovensko pokojnino, vendar prejema pokojnino tudi iz Italije in Švice. Res ima v Sloveniji odprt bančni račun, ima pa tudi enega v Švici, v Italiji pa ima odprtih več bančnih računov. Središče tožnikovih ekonomskih interesov je po mnenju tožnika v Italiji, kjer je sedež podjetja, katerega lastnik je tožnik. V lasti ima tudi kar nekaj nepremičnin v Italiji. Glede osebnih interesov pa meni, da gre za zasebni dogovor tožnika in njegove žene, ki je sedaj rezidentka Slovenije. Po presodi davčnega organa tožnik izpolnjuje pogoje po 5. točki 6. člena ZDoh-2, po kateri se zavezanec šteje za rezidenta Slovenije, če ima v Sloveniji središče svojih osebnih in ekonomskih interesov. Tožnikova žena ima v Sloveniji prijavljeno stalno prebivališče. Po mnenju davčnega organa osebni interes tožnika še vedno predstavlja njegova žena, tožnik pa v postopku ni pojasnil njunega medsebojnega razmerja in ni predložil dokazil, da je središče njegovih osebnih interesov v tujini. Tudi ni predložil dokazil, da ima močnejše ekonomske vezi v tujini. Iz uradnih evidenc pa je bilo razvidno, da ima ekonomske interese v Sloveniji, saj tu prejema pokojnino in ima odprt bančni račun. Pri določitvi statusa rezidentstva po ZDoh-2 pa se upoštevajo predvsem družinske in družbene povezave, poklicne, politične, kulturne ali druge podobne dejavnosti. Šteje se, da ima posameznik središče svojih osebnih vezi v državi, v kateri je delal in prebival pred odhodom v tujino. Okoliščine, ki se upoštevajo pa so: zakonec ali izvenzakonski partner, otroci ali drugi vzdrževani družinski člani, osebno premoženje v Sloveniji, družbene vezi s Slovenijo, ekonomske vezi s Slovenijo. Osebi interes ima prednost pred ekonomskim. Sklepno davčni organ navaja, da močno osebno vez predstavlja tožnikova žena, ki sedaj prebiva v Sloveniji, tožnik pa ni predložil dokazil glede ekonomskih vezi do druge države, pri čemer ima tožnik ekonomske vezi tudi v Sloveniji (slovenska pokojnina, bančni račun). Po povedanem je tožnik na podlagi 5. točke 6. člena ZDoh-2 rezident Slovenije, ker ima v Sloveniji središče osebnih in ekonomskih vezi.

4. Ministrstvo za finance kot pritožbeni organ je pritožbo zavrnilo. V obrazložitvi svoje odločbe povzema dejansko stanje, ki ga je ugotovil prvostopenjski organ, ki je kot relevanten kriterij opredelil središče tožnikovih osebnih in ekonomskih interesov v Sloveniji iz 5. točke 6. člena ZDoh-2, kar pojasni. Kot podlago za odločitev tudi pritožbeni organ navaja 5. točko 6. člena ZDoh-2. Med strankama je sporno ali ima tožnik v Sloveniji središče življenjskih interesov, pri tem pa ni davčni organ presojal, kje je običajno prebivališče tožnika, marveč je tožnikov rezidentski status opredelil le na podlagi izpolnjenega pogoja središča osebnih in ekonomskih interesov. Glede na vzorčno konvencijo OECD in Vzorčno konvencijo OZN se upošteva zlasti posameznikove družinske in družbene povezave, njegove poklicne, politične, kulturne ali podobne dejavnosti. Okoliščine, ki se upoštevajo pri tej presoji so: zakonec ali zunajzakonski partner, otroci oz. drugi vzdrževani družinski člani, ki so v Sloveniji, osebno premoženje v Sloveniji, družbene vezi s Slovenijo, ekonomske vezi s Slovenijo. Upravni organ pri presoji tehta vse tiste okoliščine, ki so pomembne pri presoji statusa rezidentstva, torej tudi vezi, ki so izkazane v razmerju do druge države in presoja s katero državo ima zavezanec močnejše rezidentske vezi. Močna osebna vez tožnika s Slovenijo predstavlja njegova žena, ki ima stalno prebivališče v Sloveniji, tožnik pa njunega medsebojnega razmerja v postopku ni pojasnil in ni predložil dokazov, da ima močnejše osebne vezi v tujini. Prav tako ni predložil zadostnih dokazov, da ima močnejše ekonomske vezi v tujini. Iz uradnih evidenc pa je bilo razvidno, da ima tožnik v Sloveniji odprt bančni račun in da prejema slovensko pokojnino. Tožnikova žena je sama izjavila, da ima običajno prebivališče in središče osebnih in ekonomskih interesov v Sloveniji, kjer je prisotna več kot 183 dni na leto. Tožnikova navedba, da njegova žena živi z njim v Trstu, po mnenju pritožbenega organa predstavlja nedopustno tožbeno novoto (tretji odstavek 238. člena Zakona o splošnem upravnem postopku, v nadaljevanju ZUP). Posledično je pritožbeni organ iz tega razloga zavrnil tožnikovo zahtevo za zaslišanje tožnika, njegove žene in sina. Na podlagi navedenega je pritožbeni organ zaključil, da ima tožnik v Sloveniji središče ekonomskih interesov (odprt bančni račun in prejema slovensko pokojnino) in močne osebne interese (svojo ženo), v tujini pa predvsem ekonomski interes. V razmerju s tujino tožnik po mnenju pritožbenega organa ni dokazal družbenih povezav, ki predstavljajo njegove osebne interese, ki bi bili močnejši od tistega, ki ga ima v Sloveniji, zato ob tehtanju vseh interesov (osebnih in ekonomskih), ki jih ima tožnik v obeh državah, pretehtajo osebni interesi, ki jih ima tožnik v Sloveniji. Sklicuje se na sodbe Upravnega sodišča RS U 2330/2007, II U 428/2015 in I U 277/2014. Načelo materialne resnice ni bilo kršeno ker davčni organ ni pridobil uradnih podatkov, ki jih o tožniku vodijo italijanski organi. Prvostopenjski organ je dejansko stanje pravilno in popolno ugotovil že na podlagi slovenskih uradnih evidenc. Sklicuje se na 76. člen Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) o dokaznem bremenu. Izpodbijana odločba ni arbitrarna in vsebuje utemeljene razloge za odločitev. Pravilno pa je tudi navedena pravna podlaga in sicer 5. točka 6. člena ZDoh-2.

5. Sklicuje se na spremenjeno sodno prakso v letu 2015, ki izhaja iz sodbe Vrhovnega sodišča RS v zadevi X Ips 124/2015 z dne 11. 6. 2015 in sicer, da se rezidentstvo presoja zgolj na podlagi določb določb nacionalne zakonodaje, torej po ZDoh-2, ne pa tudi po prelomnih pravilih sklenjenih konvencij o izogibanju dvojnega obdavčevanja in preprečevanja davčnih utaj v zvezi z davki od dohodka in premoženja (v nadaljevanju KIDO). Da ne pride do dvojne obdavčitve ima zavezanec pravico uveljavljati ugodnost, ki jo daje mednarodna pogodba (oprostitev ali znižanje davkov) v postopku odmere dohodnine in tega ne more uveljavljati v tem postopku. Novela ZDoh-2 je uvedla nov drugi odstavek 7. člena ZDoh-2, ki določa, da ne glede na 6. člen ZDoh-2 se zavezanec šteje za nerezidenta v času, v katerem bi se štel za rezidenta po tem zakonu, če se v tem času po mednarodni pogodbi o izogibanju dvojnega obdavčevanja dohodka, ki jo je sklenila Slovenija, šteje samo za rezidenta druge države pogodbenice. Ta določba se uporablja za obdobje po 1. 1. 2017. S citirano določbo se ne spreminjajo postopki odločanja o rezidentskem statusu, kot so se izvajali po novejši sodni praksi po sodbi Vrhovnega sodišča RS X Ips 124/2015 z dne 11. 6. 2015 na področju ugotavljanja rezidentskega statusa. V skladu z navedeno sodno prakso sme davčni organ svojo odločitev utemeljevati zgolj na podlagi določb nacionalne davčne zakonodaje. Postopki ugotavljanja rezidentskega statusa tako potekajo še vedno le na podlagi določb ZDoh-2. Da ne bi prišlo do dvojne obdavčitve pa lahko zavezanec uveljavlja oprostitev ali znižanje davka v postopku odmere. Prelomna pravila – KIDO se tako uporabljajo le v postopku uveljavljanja ugodnosti po mednarodni pogodbi. Z dopolnjenim 7. členom ZDoh-2 pa se določa, da se fizična oseba, ki je dvojni rezident in za katero je bilo že ugotovljeno (v postopku uveljavljanja ugodnosti po mednarodni pogodbi ali v postopku skupnega dogovora), da se za namene mednarodne pogodbe šteje samo za rezidenta druge države pogodbenice, ne bo več štela za rezidenta Slovenije po ZDoh-2 in posledično v Sloveniji ne bo več upravičena do davčnih olajšav, do katerih so upravičeni samo rezidenti Slovenije po ZDoh-2. Tožnik pa v postopku ni predložil dokazov o tem, da mu je bil v postopku uveljavljanja ugodnosti po mednarodni pogodbi ali v postopku skupnega dogovora ugotovljen status rezidenta. Datum začetka davčnega rezidentstva tožnika 1. 1. 2014 je povezan s postopkom nadzora v okviru obrestne direktive za leto 2014. Četudi so odločilne rezidenčne vezi v razmerju do Slovenije nastale pred tem datumom, je odločitev rezidentskega statusa kasneje tožniku le v korist. Tudi sicer tožnik šele v pritožbi ugovarja datumu začetka davčnega rezidentstva. Sodišču predlaga, da tožbo zavrne.

6. Tožnik se z odločitvijo ne strinja in vlaga tožbo v kateri uvodoma povzema dosedanji potek postopka.. Na podlagi 5. točke 6. člena ZDoh-2 je zavezanec rezident Slovenije le v primeru če „ima svoje običajno prebivališče ali središče svojih osebnih in ekonomskih interesov v Sloveniji“. Da bi bilo središče tožnikovih osebnih in ekonomskih interesov v Sloveniji, pa ni mogoče utemeljiti z dejstvom, da je imel tožnik zaradi začasnega dela v Sloveniji prijavljeno do 26. 10. 2009 začasno prebivališče v Sloveniji. Tudi v tem obdobju je bil rezident Italije in je imel prijavljeno stalno prebivališče v Italiji, kar izhaja iz uradne evidence o stalnem prebivališču Italijanske republike (AIRE register), kar bi moral davčni organ v okviru mednarodnega sodelovanja sam preveriti po uradni dolžnosti. Tožnikovo običajno prebivališče je od leta 1972 v Italiji, kjer je tudi središče tožnikovih osebnih interesov. Tu se je stalno naseli, se poročil in ustvaril družino. Osebni interesi tožnika se zaradi dejstva tožnikovega občasnega bivanja v hiši tožnikove žene na Gorenjskem, niso spremenili. Na Slovenijo tožnika ne veže noben ekonomski interes, saj v Sloveniji prejema le del pokojnine za čas začasne zaposlitve v Sloveniji, kar pa ne utemeljuje ekonomskega interesa tožnika, saj gre za obveznost Slovenije do tožnika Izpodbijana odločba temelji na napačni uporabi materialnega prava in je arbitrarna. Podana je kršitev drugega odstavka 7. člena ZDoh-2 in prvega odstavka 4. člena KIDO Slovenija-Italija, katerega vsebino navaja. Iz točke a) drugega odstavka 4. člena KIDO izhaja, da se za rezidenta države pogodbenice šteje oseba, v kateri ima na razpolago stalno prebivališče. Tožnik pa ima stalno (in dejansko prebivališče) v Italiji, kar bi moral davčni organ preveriti po uradni dolžnosti. Tudi, če bi bil tožnik rezident obeh držav, tako Italije, kot tudi Slovenije, bi se na podlagi točke a) drugega odstavek 4. člena KIDO Slovenija-Italija štel izključno za rezidenta Italije. S tem pa je podan zakonski dejanski stan iz drugega odstavka 7. člena ZDoh-2. Tožnik se tako ne glede na določbo 6. člena ZDoh-2 šteje za rezidenta Italije. Italija pa je tožniku 23. 1. 2019 tudi izdala potrdilo o statusu davčnega rezidenta Italije. Glede na navedeno, tožnik ni mogel biti hkrati tudi rezident Slovenije od 1. 1. 2014 dalje. Izpodbijana odločba je nezakonita in tudi ni skladna s KIDO, kar pojasni.

7. Tožnik ugovarja tudi bistveno kršitev določb postopka. Kršeno je bilo načelo zaslišanja strank, kršen je bil 7. člen ZDavP-2 in 9. člen ZUP. Z zaslišanjem tožnika in njegove žene bi lahko upravni organ ugotovil, kakšen je tožnikov osebni interes oz. središče njegovih osebnih in ekonomskih interesov. Osebni interes je namreč nekaj individualnega. Tožnikova žena je 17. 4. 2017 podala davčnemu organu izjavo na katero je davčni organ oprl svojo odločitev, pri čemer pa pred izdajo izpodbijane odločbe tožniku ni omogočil, da se z njo neposredno seznani in se do nje vsebinsko opredeli. Podana je bistvena kršitev določb postopka.

8. Z izpodbijano odločbo je davčni organ ugotovil, da tožnik šteje za rezidenta Slovenije od 1. 1. 2014 dalje. Za takšno odločitev v izpodbijani odločbi manjkajo razlogi. Izpodbijana odločba ni v skladu z 214. členom ZUP. Iz obrazložitve ni razvidno, katera pomembna okoliščina je nastopila, da je bilo potrebno spremeniti tožnikov rezidentski status prav na dan 1. 1. 2014. Izpodbijana odločba je neobrazložena, ker ne vsebuje tehtanja močnejših osebnih in ekonomskih vezi s Slovenijo in ne z Italijo. Pri presoji rezidentstva po 6. členu ZDoh-2 se vsa dejstva upoštevajo skupaj, eno samo dejstvo pa ima omejen pomen in praviloma ni odločujoče oz. prevladujoče nad drugim. Tožnik je v postopku navajal okoliščine, ki same zase kažejo na središče njegovih osebnih in ekonomskih interesov v Italiji. Te okoliščine pa davčni organ ni presodil, saj iz obrazložitve izpodbijane odločbe ne izhaja, kakšno težo davčni organ pripisuje posamezni okoliščini, ki jo je navedel tožnik v postopku. Ker izpodbijana odločba ne vsebuje razlogov o odločilnih dejstvih, je v tem delu ni mogoče preizkusiti in je kršena 7. točka drugega odstavka 237. člena ZUP.

9. Tožnik nadalje ugovarja tudi, da je bilo dejansko stanje zmotno in nepopolno ugotovljeno. Tožnik se je rodil 1939 v Ljubljani materi Italijanki in očetu Slovencu. Ko je odraščal je več časa prebil v Italiji. Leta 1967 je emigriral v Združene države Amerike, se nato v letu 1969 preselil v Švico in nato v Italijo, kjer se je leta 1972 naselil v domu svojih staršev v občini B. (B.). Leta 1972 je v Italiji sklenil zakonsko zvezo in od tedaj, z izjemo začasnega dela v tujini, ves čas živel v Italiji in je ves čas štel za rezidenta Italije. Leta 1987 se je preselil v Trst (Trieste), kjer še danes prebiva s svojo ženo. Od leta 1997 do leta 2009 je bil kot rezident Italije na začasnem delu v Sloveniji, tožnikova družina pa je ves čas bivala v Italiji, kjer so se njegovi otroci šolali. Tožnik je imel v tem času prijavljeno začasno prebivališče v Sloveniji. Leta 2009 je tožnikovo začasno delo v Sloveniji prenehalo. Svoj dom pa je imel tožnik ves čas v Italiji in se nikoli ni izselil v Slovenijo. Nikoli tudi ni bil rezident Slovenije. Ne glede na to, da je tožnikova žena kupila hišo na Gorenjskem in tam prijavila svoje stalno prebivališče, je tožnikov dom ter center njegovih osebnih in ekonomskih interesov ostal v Italiji. Tu živijo vsi tožnikovi sorodniki, tu ima vse nepremičnine in tudi želi živeti v Italiji. Vse navedeno je bilo znano tudi davčnemu organu, saj je tožnik že v postopku navedel, da je rezident Italije, da je večinski lastnik družbe v Italiji in da v Sloveniji ne poseduje nobene nepremičnine. Tožnik je v postopku navedel vse relevantne okoliščine, iz katerih izhaja, da je središče njegovih osebnih in ekonomskih interesov v Italiji in sicer: da je državljan in davčni rezident Italije, da tu živi, da je v Italiji tožnikovo običajno prebivališče in da tu živi tožnikov družina, da je v Italiji sklenil zakonsko zvezo, da je bila v Italiji njegova izvorna družina, da je v Italiji socialno zavarovan in prejema italijansko pokojnino, da ima v Italiji vse nepremično in premično premoženje, da je lastnik podjetja v Italiji in da se tudi v Italiji socialno in drugače udejstvuje (je član športnega društva C.). Navedeno kaže, da ima tožnik vse osebne in ekonomske vezi v Italiji in ne v Sloveniji. Davčni organ pa ni izvedel dokaznega postopka skladno z načelom materialne resnice in tudi ne dokaznega predloga z zaslišanjem, ki ga je podal tožnik. Če želi davčni organ spremeniti rezidentstvo in opredeliti davčnega zavezanca za rezidenta Slovenije, je dokazno breme na njegovi strani. Davčni organ pa v postopku ni ugotavljal vseh relevantnih dejstev. Moral bi pridobiti vse razpoložljive podatke iz uradnih evidenc ter pravilno in popolno ugotoviti dejansko stanje. Davčni organ pa je pavšalno in povsem neživljenjsko navedel, da dejstvo, da je tožnikova žena kupila hišo na Gorenjskem in tam prijavila stalno prebivališče predstavljajo tako močno osebno vez, da tožnik od 1. 1. 2014 šteje za rezidenta Slovenije, pri čemer ni obrazložil okoliščin, ki narekujejo datum 1. 1. 2014.

10. Tožnik sodišču predlaga, da naj dopusti izvedbo predlaganih dokazov in naj izpodbijano odločbo odpravi ter zadevo vrne organu prve stopnje v nov postopek. Tožniku naj sodišče tudi prisodi povrnitev stroškov postopka po odmeri sodišča in jih naloži v plačilo toženki v roku 15 dni od prejema te sodbe, v primeru zamude, skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi od prvega dne zamude dalje do plačila.

11. Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka navedbe tožeče stranke. Poudarja dejstvo, da je tožnikova žena v izjavi sama navedla, da ima svoje običajno prebivališče ali središče svojih osebnih in ekonomskih interesov v Sloveniji in da je v Sloveniji prisotna več kot 183 dni na leto. Toženka je z dopisom z dne 29. 8. 2018 tožnika seznanila z izjavo njegove žene in ga pozvala, da se o njej izjasni ter predloži dokaze o obstoji močnejših osebnih in ekonomskih interesov v tujini. Tožnik je v odgovoru navedel ekonomske vezi s tujino, glede osebnih vezi pa je izjavil, da gre za zasebni dogovor. Tožniku je bila s tem dana možnost, da se izjavi, imel pa je tudi ves čas postopka možnost vpogleda v upravni spis. Ugotavljanje rezidentskega statusa poteka zgolj na podlagi slovenske notranje zakonodaje, torej na podlagi ZDoh-2 in ne na podlagi KIDO. Sodišču predlaga, da tožbo zavrne.

12. Na podlagi sklepa Upravnega sodišča RS I U 1105/2019-9 z dne 5. 5. 2020 je zadevo obravnavala sodnica posameznica na podlagi 3. alineje drugega odstavka 13. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1), ker gre za enostavno pravno in dejansko stanje.

13. Tožba je utemeljena.

14. V danem primeru je med strankama sporno, ali je finančni organ z izpodbijano odločbo pravilno in zakonito odločil, da se tožnik za namena ZDoh-2 od 1. 1. 2014 dalje šteje za rezidenta Slovenije. Temu tožnik nasprotuje in meni, da ga je v navedenem obdobju bil ves čas rezident Italije.

15. V skladu z določbami ZDoh-2 je davčna obveznost posameznika odvisna od njegovega statusa, to je, ali je rezident ali nerezident. Na podlagi 6. člena ZDoh-2 je zavezanec rezident Slovenije v kateremkoli času v davčnem letu, če v tem času izpolnjuje katerega od šestih pogojev, ki so navedeni v 6. členu ZDoh-2. V konkretnem primeru je davčni organ presodil, da je tožnik rezident Slovenije in ne Italije, ker izpolnjuje pogoje iz 5. točke 6. člena ZDoh-2 in sicer je zavezanec rezident Slovenije v kateremkoli času v davčnem letu, če v tem času izpolnjuje pogoj, da ima svoje običajno bivališče ali središče svojih osebnih in ekonomskih interesov v Sloveniji. Prvostopenjski organ je v predmetni zadevi presodil, da ima tožnik močnejšo osebno in ekonomsko vez s Slovenijo. Pri tem pa v izpodbijani odločbi ni presojal ali so v zadevi podani pogoji iz drugega odstavka 7. člena ZDoh-2. Pritožbeni organ pa je materialno pravo in sicer drugi odstavek 7. člena ZDoh-2, ki je stopil v veljavo s 1. 1. 2017, po mnenju sodišča napačno uporabil (točka 19 obrazložitve te sodbe). Pri presojanju, ali je posameznik rezident Slovenije ali ne, se v vsakem posameznem primeru upoštevajo vsa pomembna dejstva in okoliščine v okviru rezidenčnih vezi, ki so lahko formalne ali dejanske narave. Res pa je, da se je v ustaljeni sodni praksi izoblikovalo stališče, po katerem se kriterij središča osebnih in ekonomskih interesov zaradi določitve statusa rezidentstva presoja na enak način, kot se ga presoja pri uporabi tako imenovanih Prelomnih pravil iz mednarodnih konvencij oz. KIDO.

16. Davčno rezidenstvo se podlagi točke 5 prvega 6. člena ZDoh-2 presoja ob upoštevanju stopnje posameznikovih osebnih in ekonomskih interesov tako v Sloveniji, kot tudi v tujini. Če je posameznikovo središče osebnih in ekonomskih interesov pretežno v Sloveniji, velja takšen posameznik za davčnega zavezanca iz Slovenije. Pri presoji rezidenstva se tako upošteva način, kako si posameznik organizira osebni in ekonomski del življenja, vključno z obsegom in načinom njegovega udejstvovanja v družabnem življenju. Kot je to pravilno navedel davčni organ, pri presoji rezidentskega statusa upravni organ tehta tiste okoliščine, ki so pomembne pri presoji rezidentskih vezi in so izkazane v razmerju do druge države ter oceni, s katero državo obstajajo močnejše vezi.

17. Med strankama je sporna ugotovitev davčnega organa, da ima tožnik osebni interes močnejši v Sloveniji oziroma, da ima v Sloveniji središče svojih osebnih interesov ter je rezident Slovenije od 1. 1. 2014 dalje, pri čemer tožnik zatrjuje, da je imel ves čas v Italiji središče svojih osebnih in ekonomskih interesov in bil tudi rezident Italije. Pri kriteriju močnejših osebnih vezi (središča osebnih interesov) se v dokaznem postopku upoštevajo posameznikove družinske in družbene povezave, njegove poklicne, politične, kulturne in druge podobne dejavnosti. V upravnem dokaznem postopku pa mora upravni organ dejstva in dokaze povsem konkretno presoditi in svojo presojo navesti v obrazložitvi svoje odločbe tako, da omogoča preizkus. Davčni zavezanec pa lahko dejstva dokazuje z vsemi dokaznimi sredstvi, ki imajo tudi sicer enako dokazno težo, torej tudi z zaslišanjem stranke ali priče. Teža, ki jo upravni organ pripiše posameznemu dejstvu, je odvisna od konkretnih okoliščin in jo mora upravni organ tudi konkretno presoditi ter navesti v obrazložitvi odločbe. Zavezancu pa mora upravni organ omogočiti, da se v postopku pred izdajo odločbe izjavi o vseh dejstvih in dokazih, pomembnih za odločitev.

18. Glede na dejstvo, da se finančni organ pri vzpostavitvi rezidenčne vezi tožnika v Sloveniji v predmetni zadevi sklicuje na središče njegovih osebnih interesov v Sloveniji, se torej v obravnavanem primeru ugotavlja tožnikova dejanska rezidenčna vez s Slovenijo. Pri presoji rezidentsva po 5. točki 6. člena ZDoh-2 pa je potrebno pretehtati in presoditi težo, ki se priznava posameznemu dejstvu glede na konkreten primer oz. v odvisnosti od konkretnih okoliščin. Kot je bilo že navedeno dejstva in dokazi ter dokazna ocena kakor tudi teža posameznega dejstva pri ugotavljanju rezidentskega statusa mora izhajati tudi iz obrazložitve odločbe. Dejstva, ki vplivajo na središče osebnih in ekonomskih interesov zavezanca v Sloveniji so npr.: zakonec, otroci, vzdrževani družinski člani, ki so v Sloveniji, osebno premoženje v Sloveniji, družbene vezi v Sloveniji in njegove ekonomske vezi s Slovenijo. Tudi po presoji sodišča je utemeljen tožbeni ugovor, da upravna organa v obrazložitvah svojih odločb nista izvedla tehtanja tožnikovih osebnih vezi, ki tožnika povezujejo s Slovenijo in z Italijo. Tožnik je v postopku navajal, da ves čas živi v Italiji, tu živijo vsi njegovi sorodniki in njegovi otroci, ki so se tu šolali. V Italiji se udejstvuje v športnih društvih. Edina osebna vez, ki se je spremenila pa je, da je tožnikova žena kupila hišo na Gorenjskem in v Sloveniji prijavila svoje stalno prebivališče, kar predstavlja edino vez, ki tožnika veže na Slovenijo. Davčna organa po presoji sodišča v postopku nista presojala vseh tožnikovih osebnih vezi in tudi nista navedla razlogov, zaradi katerih naj bi bila sprememba stalnega bivališča tožnikove žene, ki od 20. 7. 2009 dalje stalno prebiva v Sloveniji, tako močna osebna vez, da bi pretehtala nad ostalimi osebnimi vezmi, ki jih ima tožnik z Italijo. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe po mnenju sodišča tudi ne izhajajo razlogi, zaradi katerih je davčni organ opredelil tožnika kot rezidenta Slovenije prav od 1. 1. 2014 dalje in tako tudi v tem delu izpodbijana odločba ne omogoča preizkusa. Pritožbeni organ je v svoji obrazložitvi sicer navedel, da je datum začetka davčnega rezidentstva tožnika 1. 1. 2014 povezan s postopkom nadzora v okviru obrestne direktive za leto 2014, kar pa ni z ničemer pojasnil. Tožnik je v postopku navajal relevantne okoliščine, ki kažejo na središče tožnikovih osebnih in ekonomskih interesov v Italiji. Te okoliščine pa davčni organ ni presodil, saj iz obrazložitve izpodbijane odločbe ne izhaja, kakšno težo davčni organ pripisuje posamezni okoliščini, ki jo je navedel tožnik v postopku. Po povedanem davčni organ ni presodil in dokazno ocenil vseh dokazov in okoliščin, ki jih je v postopku navajal tožnik in so tudi po mnenju sodišča relevantne za odločitev. Sodišče se strinja s tožnikovim ugovorom, da je dejansko stanje nepopolno ugotovljeno, izpodbijana odločba pa je pomanjkljivo obrazložena, kar predstavlja bistveno kršitev določb postopka po 7. točki drugega odstavka 237. člena ZUP in se zato izpodbijane odločbe ne da preizkusiti. Podana je kršitev po tretjem odstavku 27. člena ZUS-1. Razlogi o odločilnih dejstvih v obrazložitvi izpodbijane odločbe niso navedeni, izpodbijana odločba ni skladna z določbo 214. člena ZUP.

19. Tudi po mnenju sodišča je bila v obravnavani zadevi storjena bistvena kršitev določb postopka, ki jo je davčni organ storil s tem, ko ni sledil tožnikovemu dokaznemu predlogu, da naj izvede njegovo zaslišanje, kakor tudi zaslišanje prič, ki jih tožnik navedel o dejstvih, ki jih je tožnik prav tako navedel. Tožnik je v postopku navajal, da je bil ves čas tožnikov dom v Italiji, kjer se je rodil, da tu stalno prebiva s svojo družino in otroci, tu prebiva vse njegovo sorodstvo, tu je hiša njegovega deda, vse njegovo premično in nepremično premoženje se nahaja v Italiji, tu ima vse naložbe (je lastnik podjetja), o čemer naj davčni organ zasliši tožnika, njegovo ženo ter njegovega sine. Gre za dejstva, ki jih je tožnik navajal ves čas postopka. Pritožbeni organ je po presoji sodišča neutemeljeno zavrnil predhodno navedeni dokazni predlog kot nedopustno pritožbeno novoto, s čimer je prav tako podana bistvena kršitev določb postopka.

20. Po presoji sodišča pa je bilo v obravnavani zadevi tudi materialno pravo napačno uporabljeno. Prvostopenjski organ v postopku ni presojal ali so v zadevi podane okoliščine iz drugega odstavka 7. člena ZDoh-2, pritožbeni organ pa je predhodno navedeno določbo po mnenju sodišča napačno tolmačil. Pri tem sodišče pripominja, da po noveli ZDoh-2, s katero je bil uveljavljen nov drugi odstavek 7. člena ZDoh-2, navedena določba predstavlja notranje pravo Slovenije, ki ga je potrebno od 1. 1. 2017 dalje upoštevati pri presojanju statusa davčnega rezidenta po ZDoh-2. Vrhovno sodišče RS je namreč sodbo X Ips 124/2015 z dne 11. 6. 2015 sprejelo glede na tedaj veljavni ZDoh-2, ki pa v času odločitve še ni vseboval drugega odstavka 7. člena ZDoh-2, ki je stopil v veljavo šele s 1. 1. 2017. Šele po objavi sodbe Vrhovnega sodišča RS X Ips 124/2015 z dne 11. 6. 2015 je sledila sprememba davčne zakonodaje. V ZDoh-1 je bil z uveljavitvijo 1. 1. 2017 uveden nov drugi odstavek 7. člena ZDoh-2, ki določa, da se zavezanec, ne glede na 6. člen ZDoh-2, šteje za rezidenta v času, v katerem bi se štel za rezidenta po tem zakonu, če se v tem času po mednarodni pogodbi o izogibanju dvojnega obdavčevanja dohodka, ki jo je sklenila Slovenija, šteje samo za rezidenta druge države pogodbenice. S to določbo je zakonodajalec spremenil nacionalno zakonodajo. Če se ugotovi, da zavezanec po konvenciji (KIDO Slovenija-Italija) šteje samo za rezidenta druge države pogodbenice, v Sloveniji nima statusa davčnega rezidenta po določilih ZDoh-2.

21. Po presoji sodišča pa so utemeljeni tožnikovi tožbeni ugovori, da so podane bistvene kršitve določb postopka, da je bilo dejansko stanje v obravnavani zadevi nepopolno ugotovljeno in materialno pravo napačno uporabljeno. Davčni organ tudi po presoji sodišča ni presodil vseh relevantnih okoliščin, ki so pomembne za pravilno in zakonito določitev rezidentskega statusa na podlagi 6. člena ZDoh-2 in pri svoji presoji ni pravilno upošteval določbe drugega odstavka 7. člena ZDoh-2. Davčni organ ni opravil celovitega tehtanja vseh tistih rezidenčnih osebnih interesov in vezi ter ekonomskih vezi, ki vežejo tožnika s Slovenijo in tudi tistih, ki vežejo tožnika z Italijo. Dokazni postopek ni bil pravilen izpeljan, dejansko stanje je nepopolno ugotovljeno.

22. Ker so bila v predmetni zadevi pri odločanju bistveno kršena pravila postopka (7. točka drugega odstavka 237. člena ZUP; 2. točka prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu - v nadaljevanju ZUS-1), ker dejansko stanje ni bilo popolno ugotovljeno in ker je bilo tudi materialno pravo nepravilno uporabljeno, je sodišče tožbi ugodilo na podlagi 2. in 3. točke prvega odstavka 64. člena ZUS-1 in izpodbijano odločbo odpravilo ter zadevo na podlagi tretjega odstavka 64. člena ZUS-1 vrnilo istemu organu v ponovni postopek, v katerem naj ob upoštevanju stališč sodišča o zadevi ponovno odloči. V ponovnem postopku naj organ prve stopnje očitane kršitve odpravi.

23. Sodišče je v zadevi odločilo brez glavne obravnave na podlagi prve alineje drugega odstavka 59. člena ZUS-1, saj je bilo že na podlagi tožbe, izpodbijane odločbe in listin iz upravnega spisa razvidno, da je treba tožbi ugoditi in izpodbijano odločbo odpraviti, zato ni bilo treba na glavni obravnavi izvajati dokazov, ki jih je predlagal tožnik.

24. Izrek o stroških temelji na tretjem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbi ugodi in v upravnem sporu izpodbijani upravni akt odpravi, tožniku glede na opravljena procesna dejanja in način obravnave zadeve v upravnem sporu prisodi pavšalni znesek povračila stroškov v skladu s Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (v nadaljevanju Pravilnik). Ker je bila zadeva rešena na seji in je tožnik v postopku imel pooblaščenca, ki je odvetnik, se mu v skladu z drugim odstavkom 3. člena Pravilnika priznajo stroški v višini 285,00 EUR, kar skupaj z 22 % DDV znaša 347,70 EUR.

Datum zadnje spremembe:

30.09.2020

Podobni dokumenti:

• UPRS Sodba I U 1411/2018-13
• UPRS Sodba I U 80/2019-9
• UPRS Sodba I U 2608/2018-13