UPRS Sodba II U 451/2017-12

Jedro

Namen instituta povprečenja je v tem, da osebe, ki so v enem davčnem letu prejele dohodke, ki bi jih morale v več preteklih letih, niso v slabšem položaju kot osebe, katerim je bila dohodnina za dohodek iz preteklega leta odmerjena vsako leto sproti.

Izrek

I. Tožbi se ugodi, odločba Finančne uprave Republike Slovenije, št. DT 01-17298-0 z dne 4. 4. 2016 se odpravi ter se zadeva vrne istemu organu v ponovni postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki v 15 dneh od vročitve te sodbe povrniti stroške upravnega spora v višini 285,00 EUR z DDV, po poteku paricijskega roka z zakonskimi zamudnimi obrestmi, do plačila.

Obrazložitev

1. Tožena stranka je z informativnim izračunom dohodnine za leto 2013 št. DT-01 17298 z dne 31. 3. 2014 tožniku odmerila dohodnino za leto 2013 v znesku 65.953,20 EUR, v katerem je v osnovo za odmero dohodnine poleg pokojnine iz obveznega pokojninskega in invalidskega zavarovanja v znesku 4.720,83 EUR vštela tudi druge dohodke iz delovnega razmerja v znesku 151.599,76 EUR, ki predstavljajo odškodnino za materialno škodo zaradi izpada dohodka. Razlika med letom plačanimi akontacijami v višini 37.899,94 EUR in med odmerjeno dohodnino znaša 28.053,26 EUR, ki jo mora tožnik plačati v odločbi navedenem roku 30 dni od dneva vročitve odločbe. Zoper informativni izračun je tožnik vložil ugovor in uveljavljal oprostitev obdavčitve na podlagi 5. točke 27. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2).

2. Z izpodbijano odločbo je tožena stranka odločila o ugovoru tožnika, ki mu ni sledila. Iz tega razloga je tožnik vložil pritožbo na Ministrstvo za finance kot drugostopenjski organ, ki je pritožbo zavrnil kot neutemeljeno. Iz obrazložitve drugostopenjske odločbe izhaja, da v zadevi ni sporno, da je tožnik v letu 2013 na podlagi izvensodne poravnave, sklenjene z A. d.d. prejel odškodnino in sicer v višini 5.045,58 EUR (neto) za pretekli izpad dohodka in 108.653,97 EUR za nadaljnji izpad dohodka v obliki kapitalizirane rente zaradi zmanjšanja zmožnosti pridobivanja dohodka. Glede na vsebino pritožbe je v zadevi sporno, kaj predstavlja nadomestilo za izgubljen dohodek, ki ne sodi pod oprostitev plačila dohodnine po določbi 5. točke 27. člena ZDoh-2. Kot bistveno je pri tem pojasnil, da je davčna obravnava spornega dohodka odvisna od njegove vsebine, pri čemer se odškodnina za izgubljen dohodek po ZDoh-2 obravnava tako, kot se obravnava dohodek, ki ga odškodnina nadomešča, torej ni razloga, da se za takšno odškodnino poleg odškodnine za izgubljen dohodek ne bi štelo tudi odškodnine, s katero se nadomešča izgubljen bodoči dohodek, za katerega gre v predmetni zadevi. Dohodek iz naslova odškodnine v obliki kapitalizirane denarne rente predstavlja nadomestilo za izgubljen dohodek - to je dohodek, ki bi ga bil tožnik sposoben dosegati, če kritičnega dne ne bi bil udeležen v prometni nezgodi. Ta dohodek, torej nadomešča dohodek iz delovnega razmerja, ki se po ZDoh-2 obravnava kot dohodek iz delovnega razmerja, na podlagi 5. točke prvega odstavka 37. člena ZDoh-2. Glede na navedeno se je celotni znesek kapitalizirane rente pravilno vštel v davčno osnovo za odmero dohodnine.

3. Tožnik je vložil tožbo, s katero izpodbija navedeno odločitev in navaja, da je bil kot kolesar zelo hudo poškodovan v prometni nezgodi dne 22. 8. 2007. Po zaključku zdravljenja in rehabilitacije so poškodbe zapustile takšne posledice, da je tožnik popolnoma nesposoben za vsako pridobitno delo in je bil invalidsko upokojen. Tožnik je od zavarovalnice povzročitelja delno dobil plačano nematerialno odškodnino v izvensodnem postopku, delno pa nato na podlagi sodbe Okrožnega sodišča na Ptuju. Z zavarovalnico povzročitelja je bila sklenjena tudi izvensodna poravnava glede materialne škode tožnika, s katero je zavarovalnica tožniku priznala pravico do mesečne dodatne rente (zaradi zmanjšanja dohodka) in mu to nato izplačala v kapitaliziranem znesku 113.699,82 EUR. Kapitalizirano rento je zavarovalnica tožniku izplačala v netu znesku in odvedla akontacijo dohodnine na izplačano rento v znesku 37.899,94 EUR. Tožena stranka je celoten znesek, ki ga je tožnik prejel kot kapitalizrano rento štela kot njegov drugi dohodek iz delovnega razmerja, ki ga je v celoti pridobil v davčnem letu 2013 in je z izpodbijano odločbo zavezala tožnika k plačilu dohodnine za leto 2013 v znesku 28.053,26 EUR. Tožnik trdi, da znesek, ki ga je prejel kot kapitalizirano rento ni izguba na dohodku, ki bi jo tožnik prejel za nazaj (oziroma je to delno do višine 5.045,85 EUR) temveč odškodnina za bodočo izgubo na osebnem dohodku. Torej za bodočo škodo, ki bo tožniku nastala zaradi manjših dohodkov v statistično pričakovanem obdobju, v katerem bi ta sicer te prejemal v neokrnjeni višini, če ne bi bilo poškodbe. Ker je tožena stranka štela, da je tožnik dohodek pridobil v enem letu, sicer v letu 2013 ni imel razen pokojnine v skupnem znesku 4.720,83 EUR nobenih drugih dohodkov, je tožnik "padel" v najvišji dohodninski razred in mu je bila odmerjena dohodnina po takrat najvišji stopnji 43,52 %.

4. Tožnik se sklicuje na oprostitev obdavčitve po 5. točki prvega odstavka 27. člena ZDoh-2, kjer je odškodnina od osebnih poškodb izključena iz plačila dohodnine. Prav tako je že zavarovalnica plačala dohodnino za obravnavano kapitalizirano rento v višini 37.899,94 EUR. Tožena stranka bi morala upoštevati, da predstavlja kapitalizirana renta enoten znesek, to je skupek mesečnih rent, ki bi jih sicer tožnik prejel v daljšem bodočem časovnem obdobju, to je vse do upokojitve. Kot dodatni argument za razlago 5. točke 27. člena ZDoh-2, se tožnik sklicuje tudi na prvi odstavek 120. člena ZDoh-2, ki vsebuje navedbo, „za preteklo leto ali več preteklih let“, in v zvezi s tem navaja, da, če bi obveznost plačila dohodnine veljala tudi za nadomestilo bodočega dohodka, bi moral biti tak primer urejen v okviru instituta povprečenja. Ker pa se celotna izplačana kapitalizirana renta tožnika šteje kot dohodek, ki ga je pridobil v enem letu, je situacija drugačna in je iz tega razloga tožnik v neenakopravnem položaju do drugih zavezancev, torej se mu je dohodnina obračunala bistveno drugače in v njegovo škodo, kot bi se mu če, bi prejemal mesečne rente oziroma kot bi se mu, če bi nadomestilo za izgubljen dohodek prejel za nazaj. Tožnik predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi in vrne zadevo v ponovni postopek. Priglaša tudi stroške postopka z zakonitimi zamudnimi obrestmi.

5. Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe tožnika in vztraja pri razlogih iz obrazložitve upravnih odločb, ter predlaga zavrnitev tožbe.

6. Tožba je utemeljena.

7. Predmet presoje v predmetnem upravnem postopku je izpodbijana odločba prvostopenjskega organa, ki se nanaša na plačilo dohodnine za leto 2013.

8. Nesporno je tožnik z zavarovalnico sklenil izvensodno poravnavo glede materialne škode, s katero je zavarovalnica tožniku priznala pravico do mesečne rente (zaradi zmanjšanega dohodka) in mu jo nato izplačala v kapitaliziranem znesku v (neto) višini 113.699,82 EUR. Zavarovalnica je odvedla akontacijo dohodnine na izplačano rento v višini 37.899,94 EUR.

9. V zadevi je sporno ali je tožnik oproščen plačila dohodnine po 5. točki 27. člena ZDoh-2. Navedeni člen določa, da se dohodnine ne plača od odškodnine na podlagi sodbe sodišča zaradi osebnih poškodb (telesnih poškodb, bolezni ali smrti) ali škode na osebnem premoženju, vključno z zamudnimi obrestmi, razen od odškodnine, ki pomeni nadomestilo za izgubljeni dohodek. Med navedene odškodnine je mogoče šteti tudi odškodnine zaradi osebnih poškodb ali poškodovanja osebnega premoženja, izplačane na podlagi sodne ali izvensodne poravnave.

10. Nadalje je sporno, kaj predstavlja nadomestilo za izgubljen dohodek, ki ne sodi v oprostitev plačila dohodnine po navedeni določbi 5. točke 27. člena ZDoh-2.

11. Kot odškodnino za izgubljen dohodek je treba šteti vsako odškodnino, s katero se „nadomešča“ že izgubljeni ali izgubljeni bodoči dohodek zavezanca za dohodnino. Odškodnina za izgubljeni dohodek se po ZDoh-2 obravnava tako, kot se obravnava dohodek, ki ga odškodnina „nadomešča“ (sodba Vrhovnega sodišča opr. št. X Ips 37/2012 z dne 14. 3.2013), kar je smiselno povzela tudi tožena stranka v drugostopenjski odločbi.

12. Odškodnina za izgubljeni dohodek dejansko pomeni, da nekdo dobi nadomestilo za plačo (če je v delovnem razmerju) ali za dohodek iz dejavnosti (če opravlja samostojno dejavnost). Zaradi navedenega se dohodnina od teh dohodkov plača, saj se s takšno odškodnino nadomešča že izgubljeni ali izgubljeni bodoči dohodek zavezanca za dohodnino. Zato predstavlja obravnavana kapitalizirana renta v višini 5.045,85 EUR izgubo na dohodku za nazaj, v znesku 108,653,97 EUR pa predstavlja odškodnino za bodoči izgubljen dohodek in ni izvzeta iz plačila dohodnine po določbi 5. točke 27. člena ZDoh-2.

13. Iz navedenih razlogov in hkrati namena odškodnine za izgubljeni dohodek, pa je po mnenju sodišča potrebno odmeriti dohodnino na podlagi 120. člena ZDoh-2 in uporabiti institut t.i. povprečenja in ne na podlagi 122. člena ZDoh-2, kot jo je odmerila tožena stranka.

14. Prvi odstavek 120. člena ZDoh-2 določa, da se ne glede na drugi odstavek 119. člena tega zakona, zavezancu, ki je prejel dohodek iz delovnega razmerja na podlagi sodne odločbe za preteklo leto ali več preteklih let, dohodnina odmeri od neto letne davčne osnove - ki vključuje tudi dohodek iz preteklih let - po posebej izračunani povprečni individualni stopnji zavezanca t.i. povprečenje.

15. Pri povprečenju gre za izjemo od splošnega načina določanja letne dohodnine, katerega namen je ublažitev progresivnosti stopenj dohodnine v praviloma izjemnih primerih, ko zavezanec v tekočem dohodninskem letu na podlagi sodne odločbe prejme plače ali druge dohodke iz delovnega razmerja iz preteklih let. Namen instituta povprečenja je v tem, da osebe, ki so v enem davčnem letu prejele dohodke, ki bi jih morale v več preteklih letih, niso v slabšem položaju kot osebe, katerim je bila dohodnina za dohodek iz preteklega leta odmerjena vsako leto sproti (sodba Vrhovnega sodišča opr. št. X Ips 93/2010).

16. Tako se enakopravno obravnavajo zavezanci, ki so v enakem ekonomskem položaju, ki imajo enako visoke dohodke in so zato obremenjeni enako. Institut povprečenja je tako uzakonjen v izogib neenakopravnemu obravnavanju zavezancev, saj zavezanci, ki prejmejo dohodek iz delovnega razmerja za pretekla leta na podlagi sodne odločbe, niso mogli sami vplivati na to, kdaj jim bo ta izplačan.

17. Bistveno je, da v obravnavanem primeru odškodnina nadomešča oškodovančevo plačilo za delo, njegovo plačo, ki je zaradi izgube delovne zmožnosti ne bo mogel več zaslužiti sam. Če tožnik ne bi imel prometne nesreče in ne bi utrpel hudih telesnih poškodb, zaradi katerih je postal invalid, bi bil še naprej sposoben za delo in za pridobivanje dohodka, ki bi ga sicer pridobival s svojim delom. Pri normalnem teku stvari bi dohodnino za leta nazaj plačeval od sorazmernega zneska izplačanih dohodkov za delo sproti vsako leto. V obravnavanem primeru pa je prišlo do prometne nesreče, zaradi katere tožnik prejema odškodnino, ki nadomešča (ta) izgubljen dohodek. Položaj tožnika se tako od položaja upravičencev, ki prejmejo pretekle dohodke iz delovnega razmerja na podlagi sodne odločbe, pri katerih je treba uporabiti 120. člen ZDoh-2, bistveno ne razlikuje (sodba Vrhovnega sodišča opr. št. X Ips 194/2013). Dohodnina za kapitalizirano rento, ki je bila tožniku izplačana v višini 5.045,85 EUR za izgubo na dohodku za nazaj, se odmeri na podlagi 120. člena ZDoh-2. O navedenem spornem vprašanju je v drugi zadevi že odločilo Vrhovno sodišče s sodbo opr. št. X Ips 194/2013.

18. Glede na obrazloženo, odškodnina za izgubljen dohodek predstavlja tudi nadomestilo za bodoči dohodek. Ob smiselni uporabi instituta povprečenja se lahko obračuna tudi odškodnina, ki prestavlja izgubljen bodoči dohodek, vendar je slednjega treba časovno opredeliti, za kakšno časovno obdobje je bila izplačana kapitalizirana renta za izgubo na bodočem dohodku zavezanca za dohodnino.

19. Čeprav je treba izjeme razlagati restriktivno, sodišče v skladu z zgoraj navedenim meni, da razlikovanje v smislu uporabe 120. člena ZDoh-2 med odškodnino za izgubo preteklega dohodka iz delovnega razmerja in izgubo bodočega dohodka iz delovnega razmerja, ne bi bilo skladno z ustavnim načelom enakosti pred zakonom (14. člen Ustave Republike Slovenije), ki tako zakonodajalcu kot sodišču nalaga, da bistveno enake dejanske primere obravnava enako. Z vidika zakonitega postopka je takšna ureditev po presoji sodišča razumna in utemeljena.

20. Sodišče je zato na podlagi 2. in 4. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) izpodbijano odločbo odpravilo in v skladu s tretjim odstavkom citiranega člena zadevo vrnilo organu, ki je izpodbijani akt izdal, v ponovni postopek. V ponovnem postopku bo treba po dopolnitvi dejanskega stanja ob upoštevanju mnenja sodišča glede uporabe materialnega prava na podlagi četrtega odstavka 64. člena ZUS-1, ponovno odločiti o odmeri dohodnine tožniku za leto 2013.

21. Sodišče je o zadevi odločilo na seji senata na podlagi drugega odstavka 59. člena ZUS-1.

22. Ker je sodišče tožbi ugodilo in odpravilo izpodbijani akt, je v skladu z določbo tretjega odstavka 25. člena ZUS-1 tožena stranka dolžna tožniku povrniti stroške postopka v skladu s Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu. Po določilu drugega odstavka 3. člena tega pravilnika je tožeča stranka upravičena do povrnitve stroškov postopka v višini 285,00 EUR, ki jih je sodišče skupaj z DDV naložilo v plačilo toženi stranki.

23. Obresti od zneska pravdnih stroškov je sodišče tožeči stranki prisodilo od dneva zamude, tožena stranka pa bo prišla v zamudo, če stroškov ne bo poravnala v paricijskem roku (prvi odstavek 299. člena Obligacijskega zakonika – OZ v zvezi z 378. členom OZ - enako tudi načelno pravno mnenje Vrhovnega sodišča Republike Slovenije z dne 13. 12. 2006).

Datum zadnje spremembe:

05.11.2019

Podobni dokumenti:

• UPRS Sodba II U 28/2018-20
• UPRS sodba II U 166/2014
• UPRS Sodba I U 2225/2018-9