UPRS Sodba I U 1754/2016-18

Jedro

V letu 2006 še ni veljala novela ZDavP-2. Tedaj je veljal v zvezi s pravico davčnega organa do odmere davka še peti odstavek 68. člena ZDavP-2, ki je med drugim določal: ''Postopek za odmero davka po tem odstavku se lahko uvede za eno ali več koledarskih let v obdobju zadnjih pet let pred letom, v katerem je bil ta postopek uveden''. Če se sedaj za konkreten primer postavi hipotetično vprašanje, ali bi imel davčni organ pravico odmeriti davek za leto 2006 v letu 2012, bi bil odgovor nikalen, saj je bil ZDavP-2G objavljen v Uradnem listu RS šele 17. 12. 2013, veljati pa je začel šele 1. 1. 2014. Tako je denimo že v letu 2012 in 2013 prenehala pravica davčnega organa do odmere davka za leto 2006 in ta pravica z uveljavitvijo ZDavP-2G ne more ponovno ''oživeti''. Tretji odstavek 68.a člena ZDavP-2G je treba razlagati na ustavno skladen način, kar pomeni, da ne more več obstajati pravica do odmere davka za tista leta za nazaj, ko je ta pravica že ugasnila oziroma zastarala.

Izrek

I. Tožbi se ugodi in se 2. točka izreka odločbe Finančne uprave Republike Slovenije št. DT 071-3/2016-2 z dne 28. 9. 2016 odpravi ter se zadevo v tem delu vrne prvostopenjskemu organu v ponovni postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške postopka v višini 15 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, v primeru zamude pa z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Obrazložitev

1. Prvostopenjski organ je z izpodbijano odločbo v točki 1 izreka ugotovil, da ne obdeluje osebnih podatkov v evidenci finančnih preiskav o tožniku za leto 2015 in pred navedenim letom (točka 1 izreka), da ne ugodi vlogi tožnika za izdajo potrdila o obdelavi podatkov in dopustitvi vpogleda v osebne podatke ter njihovega kopiranja v evidenci finančnih preiskav, ki se nanašajo na leto 2006 (točka 2 izreka), ter da tožnik trpi svoje stroške postopka, ki jih ima zaradi tega postopka (točka 3 izreka).

2. V obrazložitvi izpodbijane odločbe prvostopenjski organ navaja, da je tožnik v vlogi prosil, naj mu Finančna uprava RS v 15 dneh omogoči vpogled v katalog evidence finančnih preiskav ter potrdi, ali se v tej evidenci v zvezi z njim obdelujejo podatki ali ne, ter mu za leto 2006 in pretekla leta omogoči vpogled v osebne podatke iz te zbirke, ki se nanašajo nanj. Po vpogledu v evidenco finančnih preiskav prvostopenjski organ ugotavlja, da za tožnika ne obdeluje oziroma vodi evidence o osebnih podatkih za obdobje pred letom 2006. Tožnik pa je želel med drugim vpogledati tudi v evidenco preiskav za leto 2006. Prvostopenjski organ se pri svoji zavrnitvi zahtevka sklicuje na tretjo alinejo prvega odstavka 78. člena Zakona o finančni upravi (v nadaljevanju ZFU), ki določa, da ima oseba pravico do seznanitve s svojimi podatki v evidencah iz finančnih preiskav po pravnomočno končanem postopku inšpekcijskega nadzora, če pa postopek inšpekcijskega nadzora ni bil začet, pa po zastaranju pravice do odmere davka. Po določbi 68.a člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) se uvede postopek odmere davka od nenapovedanih dohodkov za eno ali več koledarskih let, v obdobju zadnjih desetih let pred letom, v katerem je bil ta postopek uveden. Pri tožniku postopek odmere po 68.a členu ZDavP-2 za leto 2006 ni začet, vendar pa v skladu z navedeno določbo odmera po 68.a členu ZDavP-2 za leto 2006 še ni zastarala, zato se vlogi tožnika po vpogledu v evidenco finančnih preiskav za leto 2006 ne ugodi.

3. Tožnik se je zoper prvostopenjsko odločbo pritožil, drugostopenjski organ pa je pritožbo zavrnil.

4. Tožnik v tožbi očita procesno kršitev drugostopenjskemu organu, ker mu ni poslal dopisa, s katerim je prvostopenjski organ odstopil spis drugostopenjskemu organu. Nadalje navaja, da je Zakon o varstvu osebnih podatkov (v nadaljevanju ZVOP-1) neskladen z Direktivo Evropskega parlamenta in sveta 95/46/ES z dne 24. 10. 1995 o varstvu posameznikov pri obdelavi osebnih podatkov in o prostem pretoku podatkov, saj je omejitev pravice dopustna zaradi pomembnega finančnega interesa države članice EU, vključno z davčnimi zadevami. Zakonodajalec pa pri sprejemanju ZVOP-1 ni sledil direktivi, saj v 36. členu tega zakona ni predpisano, da bi moralo iti za pomemben finančni interes države na področju davkov, ampak očitno zadostuje kakršenkoli interes, zato ZVOP-1 ni usklajen s pravnim redom EU. S tem v zvezi tožnik predlaga, naj naslovno sodišče Sodišču EU postavi predhodno vprašanje glede skladnosti 36. člena ZVOP-1 s citirano direktivo. Nadalje tožnik navaja, da je zavrnitev vpogleda v podatke in fotokopiranje nezakonita, ker je njegova davčna obveznost za leto 2006 že zastarala. 68.a člen ZDavP-2, ki ureja davek od nenapovedanih dohodkov, ima posebne določbe o zastaranju, in sicer je v tretjem odstavku 68.a člena določeno: ''Postopek po tem členu se uvede za eno ali več koledarskih let v obdobju zadnjih deset let pred letom, v katerem je bil ta postopek uveden''. Vendar je treba upoštevati, da je to določilo začelo veljati 1. 1. 2014, pred tem pa je veljal peti odstavek 68. ZDavP-2, ki je glede zastaranja predpisoval naslednje: ''Postopek za odmero davka po tem odstavku se lahko uvede za eno ali več koledarskih let v obdobju zadnjih pet let pred letom, v katerem je bil ta postopek uveden''. Navedeno pa pomeni, da se je zastaralni rok 1. 1. 2014 podaljšal, vendar pa se zastaralni rok po ustaljeni upravno sodni praksi Vrhovnega sodišča ne more podaljšati za davčne obveznosti, ki so že zastarale. To bi namreč pomenilo, da bi se davčni dolg, ki je že prenehal, ponovno vzpostavil. Zato niso utemeljene navedbe v izpodbijani odločbi, češ da obveznost za leto 2006 še ni zastarala, kajti davka od nenapovedanih dohodkov po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 ne bi bilo več mogoče odmeriti že leta 2012. Možnost odmere davka za leto 2006 pa je že ugasnila in to že pred sprejeto spremembo zakona. Leta 2012 je namreč veljal petletni zastaralni rok, ki je omogočal, da se je davek od nenapovedanih dohodkov odmeril za leta 2011, 2010, 2009, 2008 in 2007. Desetletno zastaralno obdobje se bo v celoti lahko uporabljalo, ko bo poteklo prehodno obdobje. Neutemeljena je argumentacija drugostopenjskega organa, češ da 68.a člen ZDavP-2 ni posegel v samo pravico do odmere. Za uporabo tretjega odstavka 68.a člena ZDavP-2 je povsem vseeno, ali je obveznost že nastala ali ni, pomembno je le, ali je minil petletni zastaralni rok po petem odstavku 68. člena ZDavP-2, ki teče od uvedbe postopka. Če namreč davčni organ postopka zaradi poteka zastaralnega roka več ne more voditi, tudi davka ne more odmeriti. Če je prenehala pristojnost države, da vodi postopek, v katerem bo odmerila obveznost, se ta naknadno ne more obuditi. Razlaga tožene stranke tudi različno obravnava zavezance, kajti tistim, katerih postopki so se začeli pred 1. 1. 2014, davka od nenapovedanih dohodkov za leto 2006 ni več mogoče odmeriti zaradi zastaranja, ostalim pa ga je po oceni tožene stranke očitno mogoče, to pa je kršitev drugega odstavka 14. člena Ustave Republike Slovenije (v nadaljevanju URS). Tožena stranka bi morala ZFU razlagati na ustavno skladen način, popolnoma enaka dolžnost pa velja tudi za sodišče, ki odloča o zadevi. Razen tega je stališče Ustavnega sodišča, da pravni predpisi ne smejo za nazaj povečevati obveznosti oziroma jih na novo konstituirati in sploh naslovnikom pravnih norm oteževati pravnega položaja na podlagi dejstev, ki so se zgodila v preteklosti. V letu 2006 68.a člen ZDavP-2 še ni veljal, zato tudi ni veljala določba o tem, da obveznosti zastarajo v 10 letih, ampak je določal 5 letni zastaralni rok. To pomeni, da 10 letnega zastaralnega obdobja ni mogoče uporabiti za dejstva, nastala pred 1. 1. 2014. Razen tega tožnik tudi meni, da je neustavna tretja alineja 78. člena ZFU, ker prekomerno posega v ustavno pravico iz tretjega odstavka 38. člena URS, ki določa, da ima vsakdo pravico seznaniti se z zbranimi osebnimi podatki, ki se nanašajo nanj in pravico do sodnega varstva ob njihovi zlorabi. Popolnoma logično je, da potencialna odmera davka ne more biti ogrožena, če se davčni organ ne odloči za začetek postopka. Zakonska ureditev, po kateri se osebi onemogoči seznanitev kar z vsemi osebnimi podatki, ki se nanašajo nanj, ne da bi se ugotovilo, ali res obstaja konkreten javni interes za konkreten podatek, je v nasprotju s tretjim odstavkom 38. člena URS v zvezi z 2. in 15. členom URS. Razen tega je prvostopenjski organ zavrnil tudi zahtevek za izdajo potrdila, ali se osebni podatki za leto 2006 v evidenci finančnih preiskav v zvezi s tožnikom obdelujejo ali ne. Pri tem se sklicuje na tretjo alinejo 78. člena ZFU, kjer pa je predpisano, da ima oseba pravico do seznanitve s svojimi osebnimi podatki iz evidenc finančnih preiskav po pravnomočno končanem postopku inšpekcijskega nadzora, če pa postopek inšpekcijskega nadzora ni bil začet, pa po zastaranju pravice do odmere davka. Ta določba torej z ničemer ne omejuje pravice do seznanitve, ali se podatki o posamezniku v evidenci finančnih preiskav obdelujejo ali ne. Tretja alineja 78. člena ZFU omejuje pravico do seznanitve z osebnimi podatki, ne pa pravico do podatka, ali je evidenca sploh vzpostavljena. Razen tega je v drugostopenjski odločbi napačno navedeno, da se s tožbo izpodbija drugostopenjsko odločbo, čeprav se zaradi prvega in drugega odstavka 2. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) ne more, saj se s to odločbo ni odločilo o tožnikovi pravici, ampak je organ pritožbo zavrnil. Tožnik predlaga, naj sodišče 2. točko izreka prvostopenjske odločbe odpravi in vrne zadevo prvostopenjskemu organu v ponovni postopek, zahteva pa tudi povrnitev stroškov postopka, v primeru zamude z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

5. Tožena stranka v odgovoru na tožbo navaja, da je odstopni dopis prvostopenjskega organa drugostopenjskemu organu le običajen spremni dopis, kjer je prvostopenjski organ podal še kratko obrazložitev o pravnih vidikih problematike. Ta dopis ni služil kot dokaz za dokazovanje pravno relevantnih dejstev. Tožena stranka ni pristojna za presojanje skladnosti slovenske zakonodaje s pravnim redom EU. V pritožbenem postopku je upravičena in zavezana spoštovati 78. člen ZFU tak, kot je. Tožena stranka tudi meni, da je prvostopenjski organ ravnal pravilno, ko je štel, da do zastaranja ni prišlo. Tožena stranka ni pristojna za presojanje skladnosti 78. člena ZFU z URS, zato se do argumentacije tožeče stranke v zvezi s tem posebej ne opredeljuje. Prvostopenjski organ zavrnitve zahteve za pridobitev potrdila po naravi stvari ni mogel razložiti drugače, kot z isto argumentacijo, ki velja za zavrnitev vpogleda in kopiranja. Omejitev pravice iz ZFU se razteza na celotni 30. člen ZVOP-1, ker gre za enovito pravico. Pravica do potrdila ter vpogleda in kopij je urejena v isti, to je drugi alineji prvega odstavka 30. člena ZVOP-1, kar dodatno utemeljuje enotno aplikacijo omejitve pravice. Pravni pouk pa ni vplival na pravico tožeče stranke do pravnega sredstva. Tožena stranka predlaga, naj sodišče tožbo zavrne.

6. Sodišče je v upravni spor pritegnilo tudi prvostopenjski organ kot stranko z interesom, ki pa na tožbo ni odgovorila.

7. Tožeča stranka v pripravljalni vlogi z dne 26. 1. 2017 še dodatno utemeljuje, zakaj meni, da so njena stališča iz tožbe utemeljena.

K točki I izreka:

8. Tožba je utemeljena.

9. V obravnavani zadevi je relevantno določilo 78. člena ZFU, ki med drugim določa, da ima oseba pravico do seznanitve s svojimi podatki v evidencah iz 4. točke drugega odstavka 60. člena tega zakona po pravnomočno končanem postopku inšpekcijskega nadzora, če pa postopek inšpekcijskega nadzora ni bil začet, pa po zastaranju pravice do odmere davka (3. alineja 78. člena ZFU). 4. točka drugega odstavka 60. člena ZFU se namreč nanaša na evidenco finančnih preiskav, prav ta evidenca pa je tista, za katero je tožnik zahteval, da se mu omogoči vpogled, pri čemer je v tem upravnem sporu sporno to, da je tožniku prvostopenjski organ zavrnil vlogo za izdajo potrdila o obdelavi podatkov in dopustitvi vpogleda v osebne podatke ter njihovega kopiranja v evidenci finančnih preiskav, ki se nanašajo na leto 2006. Pri tem se prvostopenjski organ sklicuje na to, da odmera po 68.a členu ZDavP-2 za leto 2006 še ni zastarala in zato vlogi ni bilo ugodeno. V tem upravnem sporu je torej sporno vprašanje med strankama, ali pravica do odmere davka za leto 2006 v resnici ni zastarala, kot navaja prvostopenjski organ, in s čimer se strinja tudi tožena stranka.

10. Prvostopenjski organ se pri navedbi, da pravica za odmero davka za leto 2006 še ni zastarala, sklicuje na določilo 68.a člena ZDavP-2. Tretji odstavek 68.a člena ZDavP-2 sicer res določa, da se postopek po tem členu uvede za eno ali več koledarskih let v obdobju zadnjih desetih let pred letom, v katerem je bil ta postopek uveden. Vendar pa se s tem v zvezi postavlja vprašanje, ali se postopek po tem členu lahko uvede za tista koledarska leta, ko je davčni organ zaradi zastaranja že izgubil pravico začeti postopek za odmero davka. V konkretnem primeru je sporno leto 2006. V letu 2006 še ni veljala novela Zakona o davčnem postopku (Zakon o spremembah in dopolnitvah Zakona o davčnem postopku, Uradni list RS št. 111/2013, v nadaljevanju ZDavP-2G). Tedaj je veljal v zvezi s pravico davčnega organa do odmere davka še peti odstavek 68. člena ZDavP-2 (ta v času izpodbijane odločbe ni več veljal), ki je med drugim določal: ''Postopek za odmero davka po tem odstavku se lahko uvede za eno ali več koledarskih let v obdobju zadnjih pet let pred letom, v katerem je bil ta postopek uveden''. Če se sedaj za konkreten primer postavi hipotetično vprašanje, ali bi imel davčni organ pravico odmeriti davek za leto 2006 v letu 2012, bi bil odgovor nikalen, saj je bil ZDavP-2G objavljen v Uradnem listu RS šele 17. 12. 2013, veljati pa je začel šele 1. 1. 2014. Tako je denimo že v letu 2012 in 2013 prenehala pravica davčnega organa do odmere davka za leto 2006 in ta pravica z uveljavitvijo ZDavP-2G ne more ponovno ''oživeti''. Tretji odstavek 68.a člena ZDavP-2G je treba razlagati na ustavno skladen način, kar pomeni, da ne more več obstajati pravica do odmere davka za tista leta za nazaj, ko je ta pravica že ugasnila oziroma zastarala. Taka razlaga bi bila namreč v nasprotju s prepovedjo povratne veljave pravnih aktov, ki ga določa 155. člen URS, kjer je v prvem odstavku določeno, da zakoni, drugi predpisi in splošni akti ne morejo imeti učinka za nazaj oziroma lahko samo zakon določi, da imajo posamezne njegove določbe učinek za nazaj, vendar to le v primeru, če to hkrati zahteva javna korist in če se s tem ne posega v pridobljene pravice. Torej je potrebno tretji odstavek 68.a člena ZDavP-2 razlagati tako, da ima lahko učinek samo za naprej in se ne more nanašati na pravico davčnega organa do odmere davka za tista leta za nazaj, ko je ta pravica zaradi zastaranja že enkrat ugasnila. Taka razlaga, ki bi omogočila ponovno ''oživitev'' pravice do odmere davka, čeprav je prej ta pravica že zastarala, bi bila v nasprotju z načeli pravne države, konkretno v nasprotju z načelom pravne varnosti in zaupanja v pravo (2. člen Ustave RS).

11. V zvezi z navedeno problematiko se tako sodišče pridružuje stališču dr. Janeza Čebulja, nekdanjega ustavnega sodnika v prispevku z naslovom Neustavna razlaga in uporaba 68.a člena ZDavP-2 ter določb o zastaranju v finančnih preiskavah (Pravna praksa št. 19/2015 z dne 14. 5. 2015). V njem bivši ustavni sodnik opozarja na to, da je iz besedila 25. člena ZDavP-2G ''mogoče z ustaljenimi metodami razlage prava ugotoviti namen zakonodajalca, da se določbe 68.a člena ZDavP-2 (zlasti njegov tretji odstavek) ne morejo razlagati in uporabljati tako, da bi za nazaj (torej retroaktivno) podaljšal zastaralni rok, kot je veljal v času do uveljavitve 68.a člena ZDavP-2 in ob njegovi uveljavitvi''. Nadalje navaja, da je sicer res, ''da bi tretji odstavek 68.a člena lahko pomenil specialno določbo v razmerju do določbe prvega odstavka 125. člena ZDavP-2, vendar pa se zaradi tega ne more uporabljati tako, da bi lahko v primerih odmere davkov od nenapovedanih dohodkov izključil uporabo petletnega zastaralnega roka iz prvega odstavka 125. člena ZDavP-2 za čas pred uveljavitvijo 68.a člena (to je pred 1. januarjem 2014). Na podlagi tretjega odstavka 68.a člena se lahko zastaralni rok iz prvega odstavka 125. člena podaljša le pri 1. januarja 2014 še ne zastaranih obveznostih. /.../ Povratno veljavo (retroaktivnost) zakona po 155. členu Ustave lahko določi samo zakonodajalec z zakonom, pri čemer mora izrecno določiti, katere njegove določbe imajo učinek za nazaj. Zakonodajalec tega v prehodnih določbah ZDavP-2 ni storil''. Sodišče se tudi strinja z ustavno - skladno razlago, da ''če zakonska določba (ali pa razlaga ali uporaba zakonske določbe) poseže v zastaranje tako, da po nastopu zastaranja podaljša zastaralni rok, je to poseg v pridobljeno pravico''. Tak poseg v ustavno pravico je dopusten, če prestane test sorazmernosti, še pred tem pa je treba opraviti test legitimnosti. Avtor utemeljeno opozarja, da iz zakonodajnega gradiva v postopku sprejemanja ZDavP-2G, s katerim je bil uzakonjen 68.a člen ZDavP-2, tak legitimni razlog oziroma javna korist nista razvidna.

12. Iz zgoraj navedenih razlogov sodišče ne more slediti razlagi tožene stranke v drugostopenjski odločbi, češ da ni prišlo do zastaranja pravice do odmere davka za leto 2006, ker da je 68.a člen ZDavP-2 le podaljšal časovni razpon zajema dejstev, ki so relevantna za odmero davka.

13. Iz navedenih razlogov je torej prvostopenjski organ po mnenju sodišča napačno uporabil 68.a člen ZDavP-2, ko gre za vprašanje zastaranja pravice do odmere davka za leto 2006, zaradi česar je zaradi napačne uporabe tega člena prišlo posledično tudi do napačne uporabe tretje alineje 78. člena ZFU. Zaradi navedene napačne uporabe materialnega prava je sodišče odločbo v izpodbijanem delu odpravilo in vrnilo zadevo v tem delu prvostopenjskemu organu v ponovno odločanje. Ker je sodišče del odločbe odpravilo zaradi napačne uporabe materialnega prava, se do vseh navedb strank v postopku ni opredeljevalo. V ponovljenem postopku je upravni organ vezan na pravno mnenje sodišča glede uporabe materialnega prava in na njegova stališča, ki se tičejo postopkov (četrti odstavek 64. člena ZUS-1).

K točki II izreka:

14. Ker je bila zadeva rešena na seji, je tožnik skladno s tretjim odstavkom 25. člena upravičen do pavšalnega zneska povračila stroškov upravnega spora v skladu s prvim odstavkom 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu, ki v takem primeru določa, da se mu priznajo stroški v višini 15 EUR.

Datum zadnje spremembe:

21.08.2017

Podobni dokumenti:

• UPRS Sklep I U 1611/2018-10
• UPRS Sklep I U 944/2019-9
• VSL sklep I Cp 4140/2009